§ 48a ZDPH - Sazby daně u staveb pro sociální bydlení

2.8.480001

§ 48a ZDPH - Sazby daně u staveb pro sociální bydlení

Ing. Olga Hochmannová, Ing. Hana Straková

Úplné znění

Ustanovení související

• - Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty
• - § 4 Základní pojmy
• - § 4b
• - § 47 Sazba daně u zdanitelného plnění
• - § 48 Sazby daně u bytové výstavby
• - příloha č. 1 Seznam zboží podléhající snížené sazbě daně
• - příloha č. 2 Seznam služeb podléhající snížené sazbě daně
• - Zákon č. 89/2012 Sb., Občanský zákoník

Vztah k dalším předpisům

Směrnice Rady 2006/112 ES

• - Zákon č. 89/2012 Sb., Občanský zákoník

Na základě Směrnice mohou členské státy uplatňovat sníženou sazbu daně u tzv. staveb pro sociální bydlení. Proto byla stanovena kritéria a definice staveb pro sociální bydlení, u kterých je možné uplatňovat sníženou sazbu daně a to v případě její výstavby i rekonstrukce, modernizace a oprav.

K § 48a odst. 1 ZDPH

Snížená sazba daně se uplatní

a) při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených s

• výstavbou stavby pro sociální bydlení,

• změnou dokončené stavby pro sociální bydlení, nebo

• opravou této stavby,

Snížená sazba daně se uplatní také při převodu staveb pro sociální bydlení, pokud není osvobozen od daně dle § 56 zákona o DPH.

1. Při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených se změnou stavby bytového domu, rodinného domu, bytu nebo nebytového prostoru na stavby pro sociální bydlení
2. Při poskytnutí stavebních a montážních prací na příslušenství staveb pro sociální bydlení. Nový občanský zákoník (zákon č. 89/2012 Sb., Občanský zákoník, dále NOZ) vymezil od 1. 1. 2014 příslušenství věci a součást věci odlišně než tomu bylo podle občanského zákoníku platného do konce roku 2013. Podle § 510 NOZ příslušenství věci je vedlejší věc vlastníka u věci hlavní, je-li účelem vedlejší věci, aby se jí trvale užívalo společně s hlavní věcí v rámci jejích hospodářského určení..." Novelou zákona o DPH byly provedeny některé změny v § 48a ZDPH týkající se příslušenství staveb pro sociální bydlení. Tyto změny jsou však bohužel matoucí, neboť nebyly provedeny důsledně ve všech souvisejících ustanoveních a nebraly v úvahu výklad Soudního dvora EU týkající se věci hlavní a věci vedlejší a ani vymezení pojmu "příslušenství věci" v NOZ.

Sníženou sazbu daně nelze uplatnit u

• samostatně poskytnutých činností nezbytných k přípravě a realizaci stavebních děl  

• zajištění přípravné fáze výstavby, jako jsou samostatně poskytnuté průzkumné, projektové, geologické, geodetické a kartografické práce včetně samostatně poskytnutých inženýrských prací jako například revize.

K § 48a odst. 2 ZDPH

Podle odst. 2 se u převodu staveb pro sociální bydlení uplatní snížená sazba daně. Novelizované znění tohoto ustanovení se již týká pouze staveb samotných, nikoli jejich příslušenství. Záměrem předkladatele zákona možná bylo vyloučit ze snížené sazby daně příslušenství staveb pro sociální bydlení (záměr je obtížné jednoznačně určit vzhledem k chaotickému provedení změn), avšak tento možný záměr byl proveden velmi nedůsledně – pojem "příslušenství staveb pro sociální bydlení" byl vypuštěn jen z odst. 2, tj. jen z převodu staveb pro sociální bydlení. Byl však ponechán v odst. 1 pro poskytnutí stavebních a montážních prací spojených s výstavbou stavby pro sociální bydlení, včetně jejího příslušenství. U stavebních prací tedy dle novely zákona i nadále platí snížená sazba daně i pro výstavbu příslušenství staveb. Další a podstatnější nedůsledností je, že si předkladatel zákona patrně neuvědomil, že v odst. 3 má definované stavby pro sociální bydlení a jsou jimi stavby uvedené v písm. a) – i) odst. 3, a to včetně jejich příslušenství. Podle této definice, která je zvláštním ustanovením ve vztahu k vymezení staveb pro sociální bydlení, se tedy těmito stavbami pro sociální bydlení i nadále rozumí vyjmenované stavby včetně jejich příslušenství. Změna pouhého odst. 2 tedy nemůže mít vliv na praktickou aplikaci snížené sazby daně u staveb pro sociální bydlení a jejich příslušenství, pokud nebyla změněna i definice těchto staveb.

Navíc z judikatury Soudního dvora EU (viz komentář ke změnám níže) lze dovodit, že stavby pro sociální bydlení jsou věcí hlavní, k níž je příslušenství věcí vedlejší a ve smyslu výkladu SDEU by obojí mělo být posuzováno jako jedno plnění podléhající jedné sazbě daně nebo daňovému režimu. Stručnou zmínku o uplatňování snížené sazby daně u převodu staveb pro sociální bydlení najdeme v metodické informaci GFŘ "Informace GFŘ k uplatňování DPH u dodání a nájmu vybraných nemovitých věcí po 1. 1. 2014 ust. § 56 a § 56a zákona o dani z přidané hodnoty", kde na str. 4 této metodické informace je uvedeno v bodě 4, že snížená sazba daně se použije při dodání stavby pro sociální bydlení a pozemku zastavěného touto stavbou a práva stavby, jehož součástí je stavba pro sociální bydlení. Tento komentář je sice zaměřen na převod a nájem nemovitých věcí, tj. uplatňování § 56 a § 56a zákona, jeho výklad je však podaný správně ve smyslu judikatury SDEU. V metodické informaci chybí výslovný výklad k § 48a, ale z hlediska judikatury SDEU by měl být obdobný. Snížená sazba daně by se měla týkat i věcí vedlejších dodávaných společně s věcí hlavní (stavbou pro sociální bydlení). Odkaz na uvedenou informaci GFŘ je níže pod komentářem k ustanovení § 48a zákona.

Pro plátce daně a jejich účetní, kteří by chtěli postupovat správně a přesně podle zákona tak vzniká velmi svízelná situace, v níž nelze zcela vyloučit spory se správcem daně. Jako argument na obhajobu plátce v podobných případech, kdy daňové zákony nejsou dostatečně srozumitelné, lze doporučit argumenty z rozsudku Nejvyššího správního soudu ČR 7 Afs 54/2006 – 155.

K § 48a odst. 3

V odst. 3 je definováno, co se pro účely zákona o DPH rozumí stavbami pro sociální bydlení. Stavbou pro sociální bydlení je mj. jednotka, která je bytem pro sociální bydlení nebo která zahrnuje byt pro sociální bydlení.

Jednotlivé kategorie staveb pro sociální bydlení jsou.

• byt pro sociální bydlení,

• rodinný dům pro sociální bydlení,

• bytový dům pro sociální bydlení a

• ostatní stavby pro sociální bydlení, v nichž je zajištěno ubytování ze sociálního důvodu. Například se jedná o

  1. ubytovací zařízení pro ubytování státních zaměstnanců nebo
  2. zařízení pro ubytování příslušníků bezpečnostních sborů, kterým je zařízení pro ubytování při výkonu služby v jiném místě, než je místo trvalého pobytu příslušníka bezpečnostních sborů (§ 77 zákona č. 361/2003 Sb., o služebním poměru příslušníků bezpečnostních sborů, ve znění zákona č. 530/2005 Sb.)
  3. zařízení sociálních služeb jako například týdenní stacionáře, domovy pro osoby se zdravotním postižením, domovy pro seniory, domovy se zvláštním režimem, chráněná bydlení, azylové domy, domy na půl cesty, zařízení pro krizovou pomoc, noclehárny, terapeutické komunity, intervenční centra (zákon č. 108/2006 Sb., o sociálních službách),
  4. školská zařízení pro výkon ústavní výchovy nebo ochranné výchovy a pro preventivně výchovnou péči, kterými jsou diagnostický ústav, dětský domov, dětský domov se školou, výchovný ústav (§ 2 zákona č. 109/2002 Sb., o výkonu ústavní výchovy nebo ochranné výchovy ve školských zařízeních ), jakož i střediska výchovné péče, internáty škol samostatně zřízených pro žáky se zdravotním postižením (Vyhláška č. 108/2005 Sb., o školských výchovných a ubytovacích zařízeních a školských účelových zařízeních),
  5. dětské domovy pro děti do 3 let věku

K § 48a odst. 5

Bytem pro sociální bydlení je byt, jehož celková podlahová plocha nepřesáhne 120 m².

K § 48a odst. 4

V odst. 4 je definováno, co se pro účely zákona o DPH rozumí bytem pro sociální bydlení (byt, jehož podlahová plocha nepřesahuje 120 m²).

Celkovou podlahovou plochou bytu pro sociální bydlení se rozumí součet podlahových ploch všech místností bytu, včetně místností, které tvoří příslušenství bytu.

Do podlahové plochy bytu pro sociální bydlení se započítává součet podlahových ploch všech místností bytu (místnost – viz § 48a odst. 7), včetně místností, které tvoří příslušenství bytu, jako jsou kuchyně, pokoje, sociální zařízení, chodba, komora a sklep, který je místností.

Do podlahové plochy bytu se také započítává i podlahová plocha, na které je umístěno vybavení bytu, sloužící uživateli bytu, jako je například nábytek, vestavěné skříně a kuchyňské linky, otopná tělesa apod.

Do podlahové plochy bytu pro sociální bydlení se nezapočítává podlahová plocha prostor, které nejsou místností, jako jsou například balkóny, terasy, lodžie.

Ačkoli novelizovaný zákon o DPH pracuje s pojmem "jednotka" a ačkoli podle nového § 4b odst. 3 zákona jednotka pro účely zákona o DPH vždy zahrnuje podíl na společných částech domu, a pokud je s ní spojeno vlastnictví k pozemku, tak i podíl na tomto pozemku, pro určení bytu pro sociální bydlení je podle platného ustanovení zákona, jak je uvedeno výše, rozhodující pouze podlahová plocha bytu samotného, neboť jak je dále stanoveno v odst. 4, celkovou podlahovou plochou bytu pro sociální bydlení se pro účely zákona o DPH rozumí součet podlahových ploch všech místností bytu, včetně místností, které tvoří příslušenství bytu. Další nesrovnalostí novely zákona k 1. 1. 2014 tedy je, že pokud se jedná o určení podlahové plochy bytu pro sociální bydlení, nebyla případná zamýšlená změna (zahrnovat i podíl na společných částech domu a podíl na pozemku) provedena důsledně a nebyla promítnuta do všech souvisejících ustanovení zákona. Navíc v § 48a zůstal ponechán beze změny dosavadní odst. 7, který stanoví, co se rozumí místností pro účely zákona o DPH. Místností se dle odst. 7 rozumí místně a prostorově uzavřená část stavby, vymezená podlahovou plochou, stropem a pevnými stěnami. Tato ustanovení jsou pro výpočet podlahové plochy bytu pro sociální bydlení speciální, a proto vzhledem k tomu, že podle § 48a odst. 4 v platném znění se celkovou podlahovou plochou bytu pro sociální bydlení rozumí součet podlahových ploch všech místností bytu a místností je část stavby tak, jak je definována v odst. 7, nelze podle novelizovaného § 48a zákona dojít k jednoznačnému závěru, že do výměru bytu pro sociální bydlení se musí započítávat i podíl na společných částech domu a podíl na pozemku.

V případě takto nesrozumitelně novelizovaného zákona a takových konfliktů mezi jednotlivými ustanoveními zákona lze opět doporučit plátcům, aby v případě sporu se správcem daně využili některé z argumentů Nejvyššího správního soudu ČR v rozsudku čj. 7 Afs 54/2006 – 155, např. části, v níž NSS ČR konstatuje, že

"V takto "nevyrovnaném" vztahu mezi státem a soukromou osobou nutno klást

obzvláštní důraz…