Nespolehlivý plátce versus nespolehlivá osoba

2017.21.1

Nespolehlivý plátce versus nespolehlivá osoba

Ing. Martin Děrgel

 NahoruZranitelnost systému DPH

Obecně platí, že DPH je daní neutrální, která finančně nijak nezatěžuje samotného plátce, kterým jen protéká. Mějme například "Obchodníka" (plátce DPH), který kupuje zboží od "Výrobce" (rovněž plátce DPH) a posléze jej prodává svým zákazníkům (odběratelům). Na straně jedné Obchodník musí své prodejní ceny zvýšit o DPH (DPH na výstupu = DPH_out), kterou tak vybírá od zákazníků a přeposílá správci daně. Na straně druhé je Obchodník oprávněn, aby mu naopak jeho správce daně "vrátil" DPH (DPH na vstupu = DPH_in) zaplacenou Výrobci, kterou mu zaplatil při nákupu zboží. Pro zjednodušení se takto nepřeposílá se správcem daně DPH za každé prodané či nakoupené zboží, ale jen rozdíl jejích úhrnů za zdaňovací období (kalendářní měsíc či čtvrtletí).

Je nasnadě, že pro Obchodníka poměrně výhodná neutralita je vykoupena rizikem ze strany státu. Stačí totiž, aby Výrobce neodvedl svou DPH na výstupu ze zboží prodaného Obchodníkovi, a správce daně bude přesto muset tuto daň coby DPH na vstupu "vrátit" Obchodníkovi. Namísto toho, aby nakonec ve státní pokladně zůstala celá konečná DPH na výstupu Obchodníka, zbude tam jen rozdíl mezi touto daní a DPH neodvedenou předchozím článkem (Výrobcem), kterou bylo nutno Obchodníkovi "vrátit" z titulu odpočtu DPH na vstupu.

Důsledek neodvedení DPH u zdanitelných plnění

Výrobce (plátce) prodá zboží Obchodníkovi (plátce) za 100 000 Kč + DPH 21 000 Kč, kterou ale nepřizná nebo neodvede. Obchodník si tuto DPH nárokuje k odpočtu a prodá zboží zákazníkovi za 110 000 Kč + DPH 23 100 Kč, kterou řádně přizná a odvede správci daně. Stát tímto namísto 23 100 Kč utržil jen 2 100 Kč.

Důsledek neodvedení DPH u osvobozených plnění

Výrobce prodá zboží Obchodníkovi (oba plátci) za 100 000 Kč + DPH 21 000 Kč, kterou ale nepřizná nebo neodvede. Obchodník si tuto DPH nárokuje k odpočtu a prodá zboží jako plnění osvobozené od české DPH s nárokem na odpočet DPH na vstupu (např. vývoz z EU nebo prodej firmě z jiného státu EU). Proto bude prodejní cena 110 000 Kč nezatížená DPH na výstupu. ČR tímto přišla o 21 000 Kč vyplacenou Obchodníkovi.

 NahoruJak stát čelí podvodům na DPH

V praxi bývá obvykle mezi oficiálně solidního "Výrobce" a "Obchodníka" nastrčen další "Překupník" – jehož jednatelem je neexistující osoba, nebo jen formálně dosazený nemajetný občan, přičemž tento stěžejní vykonavatel podvodu (nikoli jeho "mozek") po své nekalé misi často ze scény mizí (je nekontaktní, vstupuje do likvidace či konkursu), pročež se pro něj vžilo označení "Bílý kůň", který obdobně jako v šachové hře příznačně přeskakuje právní bariéry. Má-li být daňový podvod a jeho hlavní aktéři před finanční správou důkladněji skryti, zahrne se do něj vhodně před a za "Překupníka" klidně i několik desítek nejrůznějších firem z více států, z nichž mnohé ani nemusejí o svém zneužití vědět, přičemž se předmět plnění a výše úplaty jednotlivých transakcí více či méně liší apod. Odtud vzešlo slangové označení – řetězový, kruhový, kolotočový nebo karuselový podvod.

V případě DPH tedy nevybraná daň není jen problémem chybějících daňových příjmů státu – jako je tomu například u daní z příjmů – ale přímým vážným ohrožením samotného státního rozpočtu. Můžeme si to připodobnit k situaci v rodinném rozpočtu, kde je také značný rozdíl mezi tím, když živitel "pouze" nedostane od zaměstnavatele mzdu, a mezi tím, že nedostane mzdu a navíc musí rodina platit splátky hypotéky nebo nájemné.

Zdrojem potíží je v prvém případě nepoctivý "Výrobce" (resp. častěji "Překupník") neodvádějící svou DPH na výstupu, ve druhém pak zaměstnavatel nevyplácející mzdu živiteli. Stát, resp. živitel rodiny, by se měli o svá práva hlásit (v mezích zákona) právě u těchto osob, které jim dluh neuhradily. Nikoho soudného by asi nenapadlo poslat živitele kvůli jeho nevyplacené mzdě se stížností do hypotéční banky nebo za pronajímatelem.

Stát ale takto soudný rozhodně není. Dobře ví, že peníze z daní je efektivnější chtít po těch, kteří je ještě mají a nikoli po těch, kteří je z nejrůznějších důvodů neplatí. Zbývá jen dořešit, jak tomu dát právní průchodnost, a kupodivu se řešení našlo. Ve hře přitom byly obecně dva diametrálně odlišné přístupy směřující k témuž cíli:

• Podmínit odpočet DPH na vstupu Obchodníka tím, že Výrobce (Překupník) odvede DPH na vstupu:

  • - Jde o logiku živitele rodiny typu "splátku hypotéky nebo nájemné zaplatím, až dostanu výplatu".
  • - Bohužel pro český stát omezení odpočtu daně brání unijní předpisy a také judikáty Soudního dvora EU.
  • - A podle přísloví "Kam čert nemůže, tam alespoň zasmradí." se aktuálně čeští správci daně velmi snaží alespoň pozdržet nebo jinak zkomplikovat nebohému Obchodníkovi možnost odpočtu DPH na vstupu.

• Učinit Obchodníka spoluodpovědného za odvedení DPH nezaplacené Výrobcem (Překupníkem):

  • - A právě této možnosti se správci daně pevně chytili, a bohužel pro plátce to umožňují i unijní předpisy.
  • - Existují dvě varianty, z nichž se dále v příspěvku zaměříme na jeden z častých příkladů druhé varianty:
    1. Obchodník přizná DPH na výstupu místo Výrobce (Překupníka) vždy; faktura bude bez daně),
    2. Obchodník je ručitelem za DPH na výstupu neuhrazenou Výrobcem (Překupníkem); faktura je včetně daně a hrozí, že Obchodník daň bude muset zaplatit dvakrát – dodavateli i správci daně.

 NahoruRučení odběratele za daň nezaplacenou dodavatelem

Jak jsme předeslali, tento příspěvek se týká druhé varianty, kterou si správci daně účinně pojistili riziko nezaplacení daně dodavatelem. Speciální ručitelská povinnost odběratele uhradit daň nezaplacenou dodavatelem totiž nastává mimo jiné právě také v případě, že dodavatelem je "nespolehlivý plátce". Nejedná se ovšem zdaleka o jediný důvod takovéhoto ručení, proto si nejprve alespoň ve stručnosti uveďme všechny případy ručení odběratele (Obchodníka) za DPH neodvedenou jeho dodavatelem (Výrobcem, resp. Překupníkem ve schématech výše). Správci daně na obhajobu rádi zdůrazňují, že ručitelská povinnost neplatí absolutně, ale vzniká jen při naplnění speciálních podmínek stanovených v § 109 nebo § 108a ZDPH. Jak lze ale vyčíst ze stručného soupisu typů ručení odběratele (plátce), jde o podmínky četné a mírné, které nastávají v praxi poměrně často:

1. Příjemce plnění (odběratel) při jeho uskutečnění nebo při úplatě věděl nebo vědět měl a mohl, že:

   • daň uvedená na daňovém dokladu nebude úmyslně zaplacena,

   • dodavatel (plátce), se úmyslně dostal nebo dostane do postavení, kdy nemůže daň zaplatit,

   • dojde ke zkrácení daně nebo vylákání daňové výhody.

2. Úplata je bez ekonomického opodstatnění zcela zjevně odchylná od obvyklé ceny.

   • Pozor na to, že toto značně nebezpečné ručení není omezeno pouze na tzv. spojené osoby.

3. Úplata je poskytnuta zcela nebo zčásti bezhotovostně na účet v zahraničí.

   • Není podstatné, jestli jde o "zveřejněný účet" ve smyslu bodu 4, ani jaké části celkové úplaty se to týká.

4. Úplata přesahující 540 000 Kč je poskytnuta na "nezveřejněný účet" na webu finanční správy.

   • Limit je nastaven na dvojnásobek částky, od níž je nutno platit pouze bezhotovostně, což je aktuálně 270 000 Kč, jak stanoví § 4 zákona č. 254/2004 Sb., o omezení plateb v hotovosti, ve znění pozdějších předpisů.

   • Plátci si mohou určit, který z účtů má správce daně zveřejnit na Daňovém portálu, kde si jej lze ověřit.

5. Úplata je poskytnuta zcela nebo zčásti virtuální měnou.

   • Nejde zdaleka jen o mediálně nejznámější Bitcoin. Virtuální měnou se rozumí elektronicky uchovávaná jednotka bez ohledu na to, zda má emitenta, a která sice není peněžním prostředkem podle zákona o platebním styku, ale je přijímána jako platba za zboží nebo služby i jinou osobou, než je její emitent.

6. O poskytovateli plnění (dodavateli) je zveřejněna informace, že je "nespolehlivým plátcem".

   • Rozhodující je, zda informace o "nespolehlivosti" plátce byla zveřejněna na daňovém portálu Finanční správy již v okamžiku uskutečnění předmětného zdanitelného plnění nebo při poskytnutí úplaty na něj.

   • Problémem je, že stále širší podmínky, za nichž je plátce takto označen – a tím pádem diskvalifikován v obchodech s jinými plátci DPH – nestanoví zákon, ale rozhoduje si o nich samotná Finanční správa.

7. Koupě pohonných hmot od distributora, který není registrován jako distributor na daňovém portálu.

   • Toto ručení se samozřejmě netýká pořízení pohonných hmot přímo od jejich prodejce (čerpací stanice).

8. Přijetí vybraných výrobků podléhajících spotřební dani z jiného státu EU oprávněným příjemcem.

   • Vybrané výrobky jsou minerální oleje, líh, pivo, víno a meziprodukty, cigarety aj. tabákové výrobky.

   • Jde o specifické ručení za DPH osobou, která není příjemcem plnění (odběratelem), ale coby oprávněný příjemce přepravuje vybrané výrobky do Česka v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně.

Jedinou možností, jak se odběratel (plátce) – coby potenciální ručitel – vymaní ze stresu ručení za daň nezaplacenou dodavatelem (plátcem) je, že tuto daň pošle přímo svému správci daně. Učenými slovy § 109a ZDPH jde o tzv. zvláštní způsob zajištění daně. Současně s platbou musí odběratel, resp. příjemce zdanitelného plnění způsobem zveřejněným na webu Finanční správy ČR uvést identifikační podrobnosti týkající se zajištění. Je ale třeba zdůraznit, že tento postup by měl předem dohodnout s dodavatelem (nespolehlivým plátcem). Jinak totiž hrozí, že mu bude muset přesto doplatit část ceny odpovídající DPH, jelikož uzavřením…