2016.0405.1
Obrat pro účely DPH v roce 2016
Ing. Martina Matějková
Sledování výše obratu pro účely zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o DPH") je velmi důležité. Z důvodu možného vzniku registrační povinnosti jsou povinni svůj obrat sledovat v první řadě osoby povinné k dani, které dosud nejsou plátci daně. Zákon přesně vymezuje, kdy a při jaké výši obratu se z osoby povinné k dani stává plátce daně. Výši obratu ve smyslu zákona o DPH však musí znát naopak i již registrovaný plátce, který chce provést změnu zdaňovacího období, a stejně tak také plátce, který chce svoji registraci zrušit.
Definice obratu a vymezení pojmů
Obrat je vymezen v ustanovení § 4a zákona o DPH. Pro účely uvedeného zákona se jím rozumí souhrn úplat bez daně, včetně dotace k ceně, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění, kterými jsou dodání zboží a poskytnutí služby, s místem plnění v tuzemsku, jde-li o úplaty za:
-
zdanitelné plnění,
-
plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně, nebo
-
plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně podle § 54 až § 56a, jestliže nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně.
Úplata
Pojem "úplata" vymezuje ustanovení § 4 odst. 1 písm. a) zákona o DPH jako částku v peněžních prostředcích nebo hodnotu nepeněžitého plnění, které jsou poskytnuty v souvislosti s předmětem daně. Pro zjednodušení lze tedy uvést, že úplatou je vše, co osoba povinná k dani obdrží nebo má obdržet za svá uskutečněná plnění, a to ať již v peněžité či nepeněžité podobě.
Dotace k ceně
Dotací k ceně se ve smyslu ustanovení § 4 odst. 1 písm. k) zákona o DPH rozumí přijaté finanční prostředky, které jsou poskytovány ze státního rozpočtu, rozpočtu územních samosprávných celků, státních fondů, z grantů přidělených podle zvláštního zákona, z rozpočtu cizího státu, z grantů Evropské unie či podle programů obdobných, a to za podmínky, že příjemci dotace je stanovena povinnost poskytovat plnění se slevou z ceny a současně, že se sleva váže k jednotkové ceně plnění. Je-li však osobě povinné k dani poskytována např. dotace k výsledku hospodaření či na pořízení dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku, tato dotace není považována za dotaci k ceně a nezahrnuje se tak do výpočtu obratu.
Osoba povinná k dani
Dalším ze základních pojmů užívaných zákonem o DPH je pojem "osoba povinná k dani". Tento pojem není nutno vymezit pouze pro účely správného stanovení obratu, ale i z důvodu správné aplikace jednotlivých ustanovení zákona o DPH. Zákon o DPH pojem "osoba povinná k dani" vymezuje v ustanovení § 5 odst. 1 tak, že se jedná o fyzickou nebo právnickou osobu, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti, pokud není v § 5a zákona o DPH stanoveno jinak. Ve smyslu zmíněného ustanovení § 5a zákona o DPH se za samostatnou osobu povinnou k dani považuje i skupina. Zákon o DPH dále stanoví, že za osobu povinnou k dani se považuje i taková právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, pokud splňuje podmínku, že samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti. Osobou povinnou k dani jsou tedy i neziskové organizace, pokud tyto samostatně uskutečňují ekonomické činnosti. Pakliže právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání samostatně neuskutečňuje ekonomické činnosti, nemůže být považována za osobu povinnou k dani a nemůže se tak nikdy stát plátcem daně z přidané hodnoty.
Ekonomická činnost
Pojem "ekonomická činnost" byl již zmíněn v souvislosti s vymezením osoby povinné k dani. Co se rozumí ekonomickou činností, stanoví § 5 odst. 2 zákona o DPH. Ve smyslu uvedeného ustanovení se ekonomickou činností rozumí soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a soustavné činnosti vykonávané podle zvláštních právních předpisů. Zmíněnou soustavnou činností vykonávanou podle zvláštních právních předpisů se rozumí zejména nezávislá činnost vědecká, literární, umělecká, vychovatelská, učitelská a dále nezávislé činnosti lékařů, právníků, inženýrů, architektů, dentistů a účetních znalců. Ekonomickou činností je však také využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmů, a to za podmínky, že uvedený majetek je využíván soustavně. Ustanovení § 5 odst. 2 ZDPH rovněž vymezuje, co samostatně uskutečňovanou ekonomickou činností není. Jedná se o činnost zaměstnanců nebo jiných osob vykonávajících svoji činnost na základě smlouvy uzavřené se zaměstnavatelem a na základě které vznikl pracovněprávní vztah. Dále samostatně uskutečňovanou ekonomickou činností není činnost osob, která je zdaňována jako příjem ze závislé činnosti podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o daních z příjmů"). Z vymezení ekonomické činnosti v ustanovení § 5 odst. 2 ZDPH je zřejmé, že ekonomická činnost musí mít charakter soustavnosti. Činností soustavnou tedy v žádném případě není taková činnost, která je ve své podstatě výjimečná, nahodilá, a tudíž nepředvídatelná, pročež nelze ani předpokládat soustavnost takové činnosti do budoucna. Zjednodušeně lze takovou činnost označit za příležitostnou.
Vymezení plnění započítávaných do obratu
Zdanitelné plnění je takové plnění, u kterého plátce uplatňuje příslušnou sazbu daně ve smyslu § 47 zákona o DPH (tj. základní, sníženou, či druhou sníženou). Plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně jsou plnění s "nejvyšší možnou formou daňového zvýhodnění". U těchto plnění nemá plátce povinnost zatížit daní své výstupy, zároveň je oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatých zdanitelných plnění, která v rámci svých ekonomických činností použil pro uskutečnění těchto plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně. Do obratu se zahrnují také plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně vymezená v ustanoveních § 54 až § 56a zákona o DPH, nejsou-li doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně. Mezi plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně vymezená v ustanoveních § 54 až § 56a zákona o DPH patří finanční činnosti (§ 54 zákona o DPH), penzijní činnosti (§ 54a zákona o DPH), dále pojišťovací činnosti (§ 55 zákona o DPH), dodání vybraných nemovitých věcí (§ 56 zákona o DPH) a nájem vybraných nemovitých věcí (§ 56a zákona o DPH). Zmíněnou "doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně" se rozumí činnost, která je svým charakterem výjimečná, nahodilá a nepředvídatelná a u níž ani nelze předpokládat, že by do budoucna byla činností soustavnou. Při uskutečnění plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně plátce neuplatňuje daň na výstupu, přičemž současně u souvisejících přijatých zdanitelných plnění není oprávněn k uplatnění nároku na odpočet daně.
Jednotlivé úplaty se zahrnují do obratu pro účely registrace až při uskutečnění plnění. Není tedy důležité, kdy bylo plnění zaplaceno – předem, se zpožděním či vůbec. Osoba povinná k dani musí sledovat svůj obrat tak, že do něj započítává jednotlivé úplaty ke dni uskutečnění plnění ve výši celkové úplaty, která je za toto plnění odběrateli účtována. Přestože je v ustanovení § 4a zákona o DPH uvedeno, že do obratu se zahrnují úplaty bez daně, je nutné upozornit, že toto platí pouze pro plátce, kteří sledují výši svého obratu pro účely zrušení registrace a také pro určení délky zdaňovacího období. Osoby povinné k dani, které nejsou plátci, započítají celkovou částku úplaty za plnění. Výši svého obratu pro účely registrace osoba povinná k dani nesleduje v rámci příslušného kalendářního roku (např. obrat v roce 2015), ale v rámci neustále "plynoucího" období 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců.
Jestliže osoba povinná k dani přijala ve sledovaném období úplaty z prodeje dlouhodobého majetku, tyto se do obratu ve smyslu ustanovení § 4a odst. 3 zákona o DPH nezahrnují.
Ve smyslu ustanovení § 6 zákona o DPH se plátcem stane osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, jejíž obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne 1.000.000,- Kč, s výjimkou osoby, která uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně. Tato osoba povinná k dani je ve smyslu ustanovení § 94 zákona o DPH povinna podat přihlášku k registraci do 15 dnů po skončení kalendářního měsíce, ve kterém překročila stanovený obrat, a plátcem se ve smyslu ustanovení § 6 odst. 2 zákona o DPH stává od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila stanovený obrat, nestane-li se podle zákona o DPH plátcem dříve.
Výpočet obratu osoby povinné k dani obecně
Příklad
Společnost s r. o., osoba povinná k dani, uskutečnila v roce 2015 plnění spočívající v dodání zboží a poskytnutí služeb s místem plnění v tuzemsku, za které přijala úplaty, které se ve smyslu ustanovení § 4a zákona o DPH zahrnují do obratu pro účely registrace.
Z posledního sloupce tabulky, ve kterém jsou uvedeny kumulované hodnoty úplat za jednotlivé kalendářní měsíce roku 2015, je zřejmé, že osoba povinná k dani překročila limit obratu pro účely registrace po devíti měsících své činnosti, a to konkrétně v měsíci září 2015. Do 15. dne následujícího měsíce po měsíci, kdy byl překročen limit obratu, tj. v daném případě do 15. října 2015, byla osoba povinná k dani ve smyslu ustanovení § 94 odst. 1 zákona o DPH povinna podat přihlášku k registraci k dani z přidané hodnoty. Plátcem se ve smyslu ustanovení § 6 odst. 2 zákona o DPH stala od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila stanovený obrat, tj. od 1. listopadu 2015.
Příklad
Fyzická osoba započala od 1. 2. 2015 vykonávat činnost, která je zdrojem příjmů ze samostatné činnosti podle § 7 ZDP. Od uvedeného data zároveň pronajímá nemovité věci, z čehož jí plyne příjem ve smyslu ustanovení § 9 ZDP. V období od 1. 2. 2015 do 31. 12. 2015 měla příjmy ze samostatné činnosti 760.000,- Kč a dále příjmy z nájmu nemovitých věcí 320 000 Kč. V případě uvedeného nájmu nemovitých věcí se nejednalo o doplňkovou činnost osoby povinné k dani, kterou tato uskutečňuje příležitostně.
Fyzická osoba byla v uvedeném případě povinna do obratu pro účely registrace zahrnout ty příjmy ze samostatné činnosti, resp. přijaté úplaty za ta plnění, která splňují kritéria vymezená v ustanovení § 4a odst. 1 písm. a) až c) ZDPH. Pokud byla uvedená hodnota 760.000,- Kč souhrn úplat za plnění zahrnovaná do obratu, potom fyzická osoba společně s přijatými úplatami za nájem nemovitých věcí přesáhla v prosinci 2015 limit vymezený v ustanovení § 6 odst. 1 zákona o DPH a fyzická osoba tak byla povinna ve smyslu ustanovení § 94 odst. 1 zákona o DPH podat přihlášku k registraci k dani z přidané hodnoty do 15. ledna 2016. Plátcem by se fyzická osoba ve smyslu ustanovení § 6 odst. 2 zákona o DPH stala od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila obrat 1 mil. Kč, tj. s účinností ode dne 1. 2. 2016, pokud se nestala podle zákona o DPH plátcem dříve.
Výpočet obratu osoby povinné k dani uskutečňující výchovnou a vzdělávací činnost
Pro správné stanovení obratu u osob povinných k dani působících v oblasti výchovy a vzdělávání je kromě zákona o DPH nutno vycházet také ze zákona č. 561/2004 Sb., o předškolním, základním, středním, vyšším odborném a jiném vzdělávání, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "školský zákon") a dále ze zákona č. 111/1998 Sb., o vysokých školách a o změně a doplnění dalších zákonů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o vysokých školách"), neboť znalost výše uvedených právních předpisů je nutná pro správné vymezení škol a školských zařízení. Výchova a vzdělávání jsou z pohledu ustanovení § 51 ZDPH, ve vazbě na ustanovení § 57, činnostmi osvobozenými od daně bez nároku na odpočet daně. Osvobození od daně bez nároku na odpočet daně se vztahuje i na poskytování služeb v rámci tzv. školských vzdělávacích programů vymezených v ustanoveních § 3 až § 6 zákona č. 561/2004 Sb. Uvedené osvobození od daně nelze uplatnit v každém případě, ale pouze v případě, jsou-li výchovné a vzdělávací služby poskytovány oprávněnými subjekty vymezenými ve výše uvedených právních předpisech, při splnění řady zákonných podmínek. Dále je ve smyslu ustanovení § 57 ZDPH od daně bez nároku na odpočet daně osvobozeno také dodání zboží nebo poskytnutí služby oprávněnými osobami v rámci výchovy a vzdělávání.
Příklad
Mateřská škola, osoba povinná k dani, která je neziskovou organizací, přijala v období od 1. 1. 2015 do 31. 12. 2015 následující úplaty:
Přijaté úplaty za výchovnou a vzdělávací činnost se do obratu nezahrnují. Přijatá úplata za umístění reklamy na pozemku mateřské školy byla zahrnuta do obratu, neboť se z pohledu zákona o DPH jedná o zdanitelné plnění…
