Ing. Jan Ambrož, Mgr. Radmila Kulková
Základní postupy pro opravu základu daně jsou obsahem článku Oprava základu a výše DPH, ve kterém rozebíráme situace, kdy dochází ke klasickému snížení nebo zvýšení základu daně, jsou vystavovány "dobropisy/vrubopisy", resp. formálně přesněji řečeno opravné daňové doklady.
NahoruPrávní úprava
Zákon o DPH však obsahuje ve svém § 43 ZDPH možnost provedení opravy i v případech, kdy plátce nebo identifikovaná osoba přiznala daň nesprávně – tj. jinak, než zákon stanoví. Důvody pro takovouto opravu mohou být různé, ale zpravidla v těchto případech půjde o korekci chybně použité sazby DPH.
V textu se budeme odvolávat na další ustanovení zákona o dani z přidané hodnoty, která se použijí při řešení výše uvedené situace.
NahoruVýklad
Vysvětlíme si základní principy: právo a povinnost při zajištění opravy, její metodiku a na závěr též uvedeme vzorové situace z praxe.
NahoruPrávo opravy a povinnost
Úprava uvedená v § 43 zákona o DPH se týká pouze těch případů, kdy se provedením opravy snižuje původní částka daně z přidané hodnoty. Jedná se tedy o "opravu" daně na výstupu, citujeme z odstavce prvního: "...přiznala daň jinak, než stanoví zákon, a tím zvýšila daň na výstupu..."
Na rozdíl od oprav podle § 42 zákona o DPH je v zásadě na volbě plátce, zda takovou opravu provede. Zákon hovoří v § 43 odst. 1 zcela jednoznačně: "...je oprávněna provést...".
NahoruKoho se oprava týká?
Výše už jsme si uvedli, že jde u opravy podle § 43 ZDPH o možnost danou plátci nebo identifikované osobě, pokud tyto subjekty nesprávně přiznaly daň. Podle odstavce pátého paragrafu 43 zákona o DPH je však možné opravu provést také v případech, kdy osoba, která není plátcem (ani identifikovanou osobou), ale vystavila nesprávně doklad s uvedením daně, kterou byla právě (jen) z důvodu uvedení DPH na dokladu povinna podle § 108 ZDPH přiznat a zaplatit. Pro opravu prováděné touto osobou se použijí přiměřeně ustanovení odstavce prvního až čtvrtého § 43 zákona o DPH.
Pan Nový není plátcem DPH, omylem vystavil doklad, na kterém uvedl DPH a jak je uvedeno výše, vznikla mu proto povinnost daň z přidané hodnoty přiznat a zaplatit. Podle § 43 ZDPH může tuto chybu ve stanovené lhůtě (viz dále) opravit.
NahoruSnížení vs. zvýšení daně
Jak je to v opačném případě, pokud došlo k pochybení a byla použita nižší sazba daně (nebo osvobození místo zdanění)?
V situaci, kdy šlo o chybu, v důsledku které byla daň původně uplatněna v nesprávně nižší částce, to znamená, že opravou je zvyšována daň na výstupu nebo je zvyšována daňová povinnost, zákon o DPH neobsahuje výslovnou úpravu.
Postupuje se totiž podle § 141 DŘ, daňového řádu, který pro takové případy platí obecně a stanoví povinnost podat dodatečné daňové přiznání. Toto dodatečné přiznání se podává za zdaňovací období, v němž byla nesprávně přiznána nižší daň na výstupu či daňová povinnost, a které je proto opravováno.
Plátce daně použil u služeb sníženou sazbu daně namísto správné základní sazby. Protože služby byly poskytnuty plátci daně, kterému poskytovatel vystavil daňový doklad, má povinnost vystavit opravný daňový doklad (mimo jiné proto, že odpovídá za správnost údajů na daňovém dokladu).
Vzhledem k tomu, že opravou zvyšuje svoji daňovou povinnost, uvede ji do dodatečného daňového přiznání za období, kdy služby poskytl, a toto přiznání podá do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém chybu zjistil. V přiznání uvede kromě rozdílu daně také den zjištění chyby.
Vystavení opravného daňového dokladu je v takovém případě samozřejmě důležité i pro příjemce dotčeného zdanitelného plnění, u kterého byla na původním přijatém daňovém dokladu nesprávně uvedena nižší daň. Pokud tento příjemce uplatňuje nárok na odpočet, může ve smyslu ustanovení § 73 odst. 6 ZDPH uplatnit nárok pouze ve výši odpovídající dani uvedené na přijatém daňovém dokladu. Zbývající část nároku uplatní, až obdrží opravný daňový doklad.
Za správnost uplatnění odpočtu a splnění podmínek k tomuto nese vůči správci daně odpovědnost odběratel – příjemce, a to i v situaci, kdy dostal od odběratele daňový doklad s nesprávnou výší daně.
NahoruMetodika opravy
Pravidla pro realizaci opravy výše daně jsou uvedena ve druhém odstavci § 43 zákona o DPH. Plátce nebo identifikovaná osoba:
-
vystaví opravný daňový doklad, nebo
-
provede oprava v záznamní evidenci (evidence pro účely daně z přidané hodnoty).
Druhý způsob je možný, jen pokud nebylo povinností vystavit daňový doklad nebo byl sice vyhotoven, ale pro účely vystavení opravného daňového dokladu není osoba, pro kterou se plnění uskutečnilo, dostatečně známa.
NahoruOpravný daňový doklad
Pro provedení opravy zákon stanoví povinnost vystavit opravný daňový doklad vždy, jestliže byla u původního plnění povinnost vystavit daňový doklad, anebo kdy daňový doklad vystaven byl, i když nemusel být, ale zde jen pokud je příjemce plnění poskytovateli dostatečně znám.
Pokud má být opraveno více zdanitelných plnění, lze na ně vystavit jen jeden souhrnný opravný doklad. Mezi náležitosti opravného dokladu, které stanoví § 45 ZDPH, patří mj. uvedení odvolávky na původní doklady a rozdíly oproti původním údajům o základu daně a výše daně.
NahoruInformace GFŘ
Protože povinnost uvádět odvolávky na původní doklady a rozdíly oproti původním údajům o základu daně a výši daně mohou být s ohledem na možnou opravu za delší časové období velmi zatěžující, informovalo GFŘ, že postačí identifikovat původní doklady "od – do" a rozdíly uvést souhrnnou částkou. Je však nutné na žádost správce daně všechny tyto údaje detailně doložit.
NahoruDodatečné daňové přiznání
Nárok související se snížením daně na výstupu se uplatní jen prostřednictvím dodatečného daňového přiznání, zde je patrný rozdíl oproti opravám podle § 42 ZDPH, kterou jsou jiného charakteru, a proto i tento rozdíl v tom, do kterého daňového přiznání (řádné vers. dodatečné) se provedená oprava uvádí. Oprava výše daně podle § 43 ZDPH se uvádí do dodatečného DAP za zdaňovací období, ve které byla nesprávně původně uplatněna opravovaná daň.
Opravu prostřednictvím dodatečného daňového přiznání takto může plátce či jiná oprávněná osoba provést nejdříve ke dni, ve kterém příjemce plnění obdržel opravný daňový doklad (nebo ve kterém byla provedena oprava v daňové evidenci v situaci, kdy lze opravu provést formou bez vystavení opravného daňového dokladu).
Měsíční plátce firma Alfa pochybila a na daňovém dokladu se dnem uskutečnění zdanitelného plnění 3. 7. 2023 aplikoval vyšší sazbu daně. Zjistí-li se tato nepřesnost v listopadu, ještě v tomto měsíci vystaví opravný daňový doklad a tento doručí příjemci plnění, může podat dodatečné daňové přiznání za zdaňovací období červenec 2023 a to nejdříve v den, kdy odběratel opravný daňový doklad obdržel. Podle souvisejícího pravidla v § 141 odst. 2 DŘ, daňového řádu bude lhůta pro podání tohoto dodatečného daňového přiznání běžet do konce prosince 2023.
NahoruLhůta pro provedení opravy
Podle § 43 odst. 4 ZDPH nelze opravu provést po uplynutí tří let od konce příslušného zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost přiznat daň u původního…
