Ing. Ivana Pilařová
NahoruI. PODÍL NA ZISKU
Podíl na zisku je příjem člena obchodní korporace a to jak s. r. o., tak i a. s. Pojem dividenda, který užíval jako název pro výnos z akcie obchodní zákoník, se již v zákonech nepoužívá, slangově však stále "dividendy" zmiňujeme jako výnos z držby akcie. Výnosy z akcií i obchodních podílů na s.r.o jsou oficiálně nazývány "podíly na zisku". ZOK umožňuje vyplácet podíly na zisku také (kromě společníků) i nespolečníkům, pokud se jedná o společnost, která se podřídila ZOK (§ 777 odst. 5 ZOK) a pokud je tato možnost výslovně připuštěna ve společenské smlouvě dotyčné obchodní společnosti.
Bez zajímavosti není, že stejné podmínky, které je nutné splnit pro rozhodování o rozdělení a pro výplatu podílů na zisku, je nutné splnit také pro rozhodování o vrácení jiných vlastních zdrojů a jejich výplatu. Některé podmínky jsou definovány dokonce jako společné a odvíjí se z nich společné limity pro oba účely.
NahoruPrávní podstata
Podíl na zisku se stanoví na základě řádné nebo mimořádné účetní závěrky schválené nejvyšším orgánem obchodní korporace (§ 34 odst. 1 ZOK). To znamená, že bez předchozího schválení účetní závěrky není možné přistoupit k rozdělení zisku, ani úhradě ztráty. Svolat valnou hromadu za účelem schválení účetní závěrky za uplynulé účetní období, je povinností jednatele či představenstva, a to do 6 měsíců od rozvahového dne.
Pro větší právní jistotu a v souladu s aktuální judikaturou zákon přímo stanoví, že na základě této účetní závěrky je možné rozdělit zisk do konce účetního období následujícího po účetním období účetní závěrky. Nejsou vyloučena opakovaná rozdělení již schváleného zisku v průběhu celého účetního období (§ 34 odst. 1 ZOK). Stejná úprava se vztahuje i na rozdělení jiných vlastních zdrojů.
Výplatu podílu na zisku či jiných vlastních zdrojích schvaluje valná hromada. O skutečném vyplacení (peněžním toku) rozhoduje statutární orgán na základě splnění zákonem uvedených podmínek. Pokud splněny nejsou, podíly se nevyplatí.
Splatnost podílu na zisku a jiných vlastních zdrojích je do 3 měsíců ode dne, kdy bylo přijato rozhodnutí valné hromady, ledaže společenská smlouva, či valná hromada rozhodnou jinak (§ 34 odst. 4 ZOK).
NahoruPodmínky omezující výplatu podílů na zisku
Pro možnost rozdělení podílu na zisku, stejně tak i pro rozdělení jiných vlastních zdrojů k výplatě společníkům, platí řada pravidel, která musí být splněna současně.
Pokud by nejvyšší orgán společnosti rozhodl o rozdělení zisku či jiných vlastních zdrojů v rozporu se zákonem, pak se na rozhodnutí hledí jako na neplatné (jako by nebylo přijato) a není možné podle něj podíly na zisku či jiná plnění z vlastního kapitálu vyplatit. Pokud bude platně přijat návrh na rozdělení jiných vlastních zdrojů, usnesení by mělo obsahovat uvedení účtu vlastního kapitálu, který bude rozdělením snížen.
V neposlední řadě je nutné připomenout, že ti členové statutárního orgánu, kteří s vyplacením podílu na zisku či s vyplacením jiných vlastních zdrojů v rozporu se zákonem souhlasili, nejednali s péčí řádného hospodáře (§ 34 odst. 3 ZOK).
NahoruPodmínka první – test na maximální výši podílu
Základní podmínka definující maximální částku k rozdělení na výplatu podílů na zisku platí pro všechny kapitálové (nikoliv osobní) obchodní společnosti a pro družstva. Stejná podmínka platí i pro výplaty jiných vlastních zdrojů a zpřesnění konstrukce podmínky:
Maximální částka k rozdělení zisku či výplaty z jiných zdrojů je dána rozdílem (§ 34 odst. 2 ZOK):
(+/-) Výsledek hospodaření aktuálního posledního skončeného období
(+/-) Výsledek hospodaření minulých let
Jedná se o kumulaci účtů 428 – Nerozdělený zisk minulých let, 429 – Neuhrazená ztráta minulých let, 427 – Jiný výsledek hospodaření minulých let)
+ Ostatní fondy, které nejsou účelově vázány ohledně svého použití
- Příděly do rezervních a jiných "povinně" tvořených fondů ze zákona či podle společenské smlouvy
NahoruPodmínka druhá – test na výši vlastního kapitálu
Kapitálová společnost nebo družstvo nesmí rozdělit zisk nebo jiné vlastní zdroje, pokud k poslednímu dni posledního účetního období vlastní kapitál (nebo vlastní kapitál po rozdělení zisku či vlastních zdrojů) z řádné nebo mimořádné účetní závěrky není vyšší než, upsaný základní kapitál zvýšený o fondy, které jsou účelově vázány a účetní jednotka s nimi nemůže volně disponovat (§ 40 odst. 1 ZOK). Stejný stav musí být zachován i po rozdělení zisku či jiných vlastních zdrojů. Výslovně je třeba upozornit, že pravidlo se vztahuje nejen ke "každoročnímu" rozdělení aktuálně vytvořeného zisku předchozího účetního období, ale i na výplatu zisku z účtu 428 – Nerozdělené zisky minulých let.
Pravidla vázaná na výši vlastního kapitálu logicky neplatí pro osobní společnosti, kde položka vlastního kapitálu neexistuje. Účetní výsledek hospodaření v.o.s. se v účetní závěrce povinně rozdělí mezi společníky v.o.s., přičemž pojem "rozdělí" je nutno vnímat jako předpis na pohledávku či závazek, nikoliv jako striktní okamžité finanční rozdělení. Obdobně postupuje komanditní společnost ve vztahu ke komplementářům a jejich podílu na účetním výsledku hospodaření.
NahoruPodmínka třetí – test na hodnotu nákladů na vývoj
Toto pravidlo je stanoveno v § 40 odst. 2 ZOK. Je podstatné si všimnout momentu uplatnění pravidla. Splnění pravidla je nutné osvědčit nejen v okamžiku vyplacení podílu na zisku, ale i v okamžiku samotného rozdělení zisku. Stejně jako na podíly na zisku se pravidlo vztahuje také na výplatu jiných vlastních zdrojů (například vrácení příplatku mimo základní kapitál či výplatu vkladového či emisního ážia apod.). Pravidlo se týká všech obchodních korporací (tj. nejen obchodních společností, ale i družstev).
Podstata pravidla spočívá v porovnání neodepsaných nákladů na vývoj (uvedených v aktivech rozvahy) s hodnotou zisku, případně jiných vlastních zdrojů k rozdělení. Neodepsané náklady na vývoj pak snižují částku k rozdělení (§ 34 odst. 2 ZOK).
NahoruPodmínka čtvrtá – test na úpadek (tzv. "protiinsolvenční")
Obchodní korporace nesmí vyplatit podíl na zisku nebo jiných dalších zdrojích, ale ani zálohy na podíly na zisku, pokud by si tím přivodila úpadek (§ 40 odst. 3 ZOK). Jedná se o pravidlo, které ve vztahu k výplatě podílu na zisku a ve vztahu k záloze na podíl na zisku platilo, jeho účinnost se však nově rozšířila také na výplatu jakéhokoliv jiného vlastního zdroje.
Úpadkem se rozumí stav, kdy by byla ohrožena schopnost plnit splatné závazky nebo by došlo ke snížení hodnoty majetku, bylo by ohroženo pokračování provozu obchodního závodu.
Pravidlo není uplatňováno v momentě rozhodování nejvyššího orgánu společnosti o rozdělení zisku či jiných vlastních zdrojů, ale v momentě realizace skutečné výplaty (tj. k datu splatnosti), která se od data rozhodování orgánu schvalujícího výplatu může zásadně lišit.
Nahoru Propadnutí práva na podíl na zisku
Na možnou časovou proluku mezi rozhodnutím valné hromady a skutečnou výplatou podílu pak navazuje možnost "propadnutí" práva na podíl na zisku či vlastních zdrojích (§ 40 odst. 4 ZOK). Právo na podíl na zisku nebo jiných vlastních zdrojích, který nebyl z důvodu tzv. protiinsolvenčního pravidla vyplacen do konce účetního období, zaniká. K takové skutečnosti může dojít právě v případě, kdy valná hromada podíly na zisku (či vlastních zdrojích) schválila, nicméně statutární orgán podíly následně k datu jejich splatnosti odmítl vyplatit z důvodu ohrožení splnění protiinsolvenčního pravidla. Nevyplacený podíl na zisku se vrací na účet nerozděleného zisku minulých let, a to z důvodu, aby se dále nevyskytoval jako závazek společnosti vůči společníkům. Nevyplacený vlastní zdroj se vrací na účet, na kterém byl původně zachycen.
NahoruPravidla pro vrácení vyplaceného podílu na zisku
Na základě novelizovaného znění § 348 odst. 4 a 5 ZOK se zásada "dobré víry" v případě neoprávněně vyplaceného podílu na zisku vztahuje pouze na akcionáře, a to pouze v případě, kdy je zřejmé, že akcionář nevěděl, nebo vědět nemohl, že podíl na zisku získal na základě porušení zákona. V ostatních případech budou vracet podíly na zisku i akcionáři. Zásada dobré víry nechrání neoprávněně vyplacené podíly na zisku společníkům v jiných obchodních korporacích. Společníci s.r.o. tedy zásadu dobré víry využít nemohou. Podíly na zisku vyplacené v rozporu se zákonem budou společníci s.r.o. společnosti povinni vrátit.
NahoruSplatnost podílů na zisku
Podíl na zisku v kapitálových společnostech je podle § 34 odst. 2 ZOK splatný do 3 měsíců ode dne, kdy bylo přijato rozhodnutí nejvyššího orgánu obchodní korporace (v případě s. r. o. a a. s. je jím valná hromada) o jeho rozdělení, ledaže společenská smlouva nebo nejvyšší orgán (opět valná hromada) určí jinak. Podíl na zisku v osobních společnostech (v. o. s. a k. s.) je splatný do 6 měsíců od konce účetního období, ledaže společenská smlouva určí jinak.
NahoruDaňové dopady aneb možnosti, jak naložit s podíly na zisku z hlediska ZDP
1. Daňové následky podílů na zisku vyplacených společníkům z hlediska ZDP
Podíly na zisku ve vztahu ke společníkům budou z hlediska daně z příjmů řešeny následovně:
-
uplatnění osvobození podílů na zisku podle ustanovení § 19 odst. 1 písm. ze) a zi) ZDP – týká se plátců i příjemců podílů na zisku,
-
uplatnění osvobození podílů na zisku podle § 19 odst. 9 ZDP – týká se jen příjemců podílů na zisku,
-
zdanění podílů na zisku zvláštní sazbou daně podle § 36 ZDP,
-
zdanění podílů na zisku zvláštní sazbou daně podle smluv o zamezení dvojímu zdanění.
Společníci (osoby fyzické i právnické) přijímající podíly na zisku mají následující možnosti:
-
podíly na zisku nezahrnout do základu daně v daňovém přiznání. Tato možnost se týká fyzických osob – rezidentů, kterým jsou podíly na zisku zdaňovány srážkovou daní. Tyto příjmy se do daňového přiznání nezahrnují, ani se jeho prostřednictví nezdaňují;
-
podíly na zisku vyloučit ze základu daně, neboť v případě splnění zákonem stanovených podmínek jde o příjmy od daně osvobozené. Tato možnost se týká právnických osob, které při splnění podmínek § 19 odst. 1 písm. ze) ZDP vylučují takto vzniklý výnos v daňovém přiznání na řádku 110;
-
podíly na zisku nezahrnout, případně vyloučit ze základu daně, neboť jsou zdaněny zvláštní sazbou daně podle § 36 ZDP. Tato možnost se týká zejména právnických osob, které nesplnily podmínky § 19 odst. 1 písm. ze) bod 1 ZDP a takto vzniklý výnos vylučují v daňovém přiznání na řádku 120;
-
podíly na zisku plynoucí ze zdrojů v zahraničí zdanit sazbou 15 % v samostatném základu daně z příjmů právnických osob, neboť jde o podíly na zisku plynoucí ze zahraničí (§ 20b ZDP). Samostatný základ daně může být využit nejen právnickými osobami, ale i fyzickými osobami, které se mohou rozhodnout buď pro jeho využití (pak vyplní Přílohu č. 4 daňového přiznání k DPFO), nebo pro zdanění v obecném základu daně (pak jsou tyto příjmy uvedeny jako příjmy z kapitálového majetku podle § 8 na řádku 38 DPFO). Fyzická osoba tak může v této oblasti provést daňovou optimalizaci, pokud si propočítá, která ze dvou variant je pro ni výhodnější.
NahoruDaňové následky podílů na zisku vyplacených nespolečníkům
Možnost výplaty podílů na zisku nespolečníkům obchodních korporací není v současné době příliš využívána. Daňové souvislosti tohoto kroku se liší podle příjemců podílů na zisku. V úvahu připadají tyto možnosti:
- příjemcem je fyzická osoba, nespolečník, nikoliv však zaměstnanec obchodní korporace, jejíž zisk se mezi nespolečníky rozděluje – daňové následky jsou stejné jako v případě společníků – fyzických osob (§ 36 odst. 2 písm. d) ZDP);
- příjemcem je fyzická osoba, nespolečník, která je zaměstnancem obchodní korporace – příjmy jsou považovány za příjmy ze závislé činnosti včetně povinnosti zahrnutí do vyměřovacích základů pro sociální a zdravotní pojištění. Zde je třeba si uvědomit, že z hlediska obchodní korporace se nejedná o mzdový náklad, ale o rozdělení zisku. Navíc se tato varianta prodraží také o výši povinného pojistného placeného zaměstnavatelem;
- příjemcem je právnická osoba, nespolečník – daňové dopady jsou shodné u nespolečníků fyzických a nespolečníků právnických osob (§ 36 odst. 2 písm. d) ZDP). Z pohledu příjemce, právnické osoby nespolečníka obchodní korporace se tedy jedná o výnos zdaněný srážkovou daní a vylučovaný ze základu daně, stejně jako se tak děje u nespolečníka fyzické osoby, která není zaměstnancem obchodní korporace. Pokud se jedná o nespolečníky, kteří jsou zaměstnanci, volíme postup podle písm. b) (viz výše).
V praxi je obvyklé, že podíly na zisku jsou rozdělovány mezi společníky podle jejich podílu na základním kapitálu. Je…
