Převod nemovitostí a dodání staveb a stavebních prací

Převod nemovitostí a dodání staveb a stavebních prací

Ing. Václav Benda, Ing. Zdenka Cardová

Popis operace:

Podle zákona o DPH je předmětem daně dodání zboží za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti s místem plnění v tuzemsku. Z podmínky, že se musí jednat o převod realizovaný osobou povinnou k dani v rámci ekonomické činnosti prodávajícího, vyplývá, že např. převod rodinného domu nebo rekreační chalupy v osobním vlastnictví občana, který nesplňuje charakteristiku ekonomické činnosti, není předmětem daně z přidané hodnoty. Ve vazbě na vymezení věci, které obsahuje nový občanský zákoník je od 1. 1. 2014 pro účely zákona o DPH šířeji vymezen pojem zboží. Podle nového občanského zákoníku se věci dělí na hmotné a nehmotné a vzhledem k tomu, že hmotnou věcí je i nemovitá věc, pojem "zboží" pro účely DPH zahrnuje od 1. 1. 2014 i nemovitou věc. Za zboží se přitom výslovně prohlašuje i nemovitá nehmotná věc, kterou je právo stavby. Od 1. 4. 2011 je považováno za dodání zboží také uvedení dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností do stavu způsobilého k užívání, pokud plátce použije tento majetek pro účely, pro které má nárok na odpočet daně pouze v částečné výši. Pro účely DPH je dlouhodobý majetek vytvořený vlastní činností vymezen jako dlouhodobý majetek, který plátce v rámci svých ekonomických činností vyrobil, postavil nebo jinak vytvořil. Za samostatný dlouhodobý majetek vytvořený vlastní činností je považováno také technické zhodnocení.

V návaznosti na občanský zákoník již není od 1. 1. 2014 v zákoně o DPH používán pojem nemovitost a v terminologii občanského zákoníku je používán pojem "nemovitá věc", která je od 1. 1. 2014 zahrnuta pod pojem "zboží", jak vyplývá z § 4 odst. 2 ZDPH. Návazně je potom místo dříve používaného pojmu "převod nemovitosti" používán pojem "dodání nemovité věci". Nemovité věci jsou podle § 498 odst. 1 NOZ pozemky a podzemní stavby se samostatným účelovým určením, jakož i věcná práva k nim, a práva, která za nemovité věci prohlásí zákon. V tomto pojetí chápe nemovité věci i zákon o DPH. Podle § 506 NOZ je součástí pozemku prostor nad povrchem i pod povrchem, stavby zřízené na pozemku a jiná zařízení (dále jen "stavba") s výjimkou staveb dočasných. Podle § 509 NOZ nejsou inženýrské sítě součástí pozemku.

Pojem stavba pevně spojená se zemí je nutno podle právního názoru Generálního finančního ředitelství (GFŘ) vykládat v souladu se směrnicí o DPH, která upravuje dodání budovy nebo její části před jejím prvním obydlením a pozemku k ní přiléhajícího, kde vymezuje pro tyto účely budovu jako jakoukoliv stavbu nebo její část pevně spojenou se zemí.

Vymezení staveb pro bydlení uvedené v § 48 odst. 2 ZDPH ve znění platném od 1. 1. 2015 se věcně nezměnilo. Stavby bytového domu a stavby rodinného domu již nejsou od 1. 1. 2015 v zákoně o DPH přímo vymezeny, ale jsou definovány prostřednictvím předpisů upravujících katastr nemovitostí.

Stavbou bytového domu se fakticky rozumí stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé bydlení a je k tomuto účelu určena.

Stavbou rodinného domu je fakticky stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé rodinné bydlení a je k tomuto účelu určena, rodinný dům může mít nejvýše tři samostatné byty, nejvýše dvě nadzemní a jedno podzemní podlaží a podkroví.

U bytového a rodinného domu má podle právního názoru GFŘ zásadní význam údaj o způsobu využití stavby zapsaný v katastru nemovitostí (kromě rodinného domu či bytového domu např. stavba pro rodinnou rekreaci, zemědělská usedlost, garáž, stavba pro obchod apod.). Při posuzování stavby, která ještě není do katastru zapsaná např. při nové výstavbě, se vychází ze stavební dokumentace (např. projekt, stavební povolení, situační výkres), z níž by splnění charakteristik určujících bytový či rodinný dům mělo být zřejmé. V případě pochybností o správnosti zápisu způsobu využití stavby v katastru nemovitostí se vychází z údajů, které obsahuje katastr nemovitostí, tj. je-li stavba v katastru nemovitostí zapsána jako rodinný dům, ale ve skutečnosti jde o stavbu pro rodinnou rekreaci a není ve smyslu správního řádu podán podnět na změnu zápisu ohledně způsobu využití stavby tak, aby stav zapsaný (formální) odpovídal stavu skutečnému, je pro určení využití stavby rozhodující zápis v katastru nemovitostí.

Stavbou pro bydlení je podle § 48 odst. 2 ZDPH také stavba, která slouží k využití stavby bytového domu nebo stavby rodinného domu a je zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek s touto stavbou bytového domu nebo rodinného domu, tj. v dřívější terminologii se jedná prakticky o tzv. příslušenství bytového či rodinného domu. Takovou stavbou může být např. oplocení, studna, garáž, bazén, kůlna, zahradní altán apod.

Obytným prostorem se pro účely zákona o DPH rozumí soubor místností, popř. jednotlivá obytná místnost, který svým stavebně technickým uspořádáním a vybavením splňuje požadavky na trvalé bydlení. Pojem obytný prostor, vymezený v § 48 odst. 4 ZDPH nahradil od 1. 1. 2015 pojem byt. Obytný prostor je tedy stejně jako dříve byt určen stavebně technickým uspořádáním, nikoliv účelem užití. Musí však splňovat požadavky na trvalé bydlení. Kritériím obytného prostoru vedle bytu fakticky určeného pro bydlení kolaudačním rozhodnutím vyhoví i obytné prostory v jiných stavbách, pokud odpovídají požadavkům na trvalé bydlení.

Stavbou pro bydlení je podle § 48 odst. 2 písm. e) ZDPH ve znění platném od 1. 1. 2015 také místnost užívaná spolu s obytným prostorem a nacházející se ve stejné stavbě pevně spojené se zemí. Jedná se o místnosti, které byly dříve označovány jako příslušenství bytu, jako jsou sklep, komora, sušárna apod. za podmínky, že nejsou mimo objekt, v němž se nachází obytný prostor.

V § 48 odst. 5 a 6 novelizovaného znění zákona o DPH jsou vymezeny stavby pro sociální bydlení pro účely DPH. Jejich vymezení je prakticky stejné jako podle znění zákona o DPH platného do konce roku 2014, s výjimkou vymezení obytného prostoru pro sociální bydlení. Podle § 48 odst. 5 ZDPH je stavbou pro sociální bydlení stavba bytového domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, v němž není obytný prostor s podlahovou plochou přesahující 120 m². Jedná se tedy prakticky o stejné vymezení jako podle současného znění zákona o DPH.

Podle § 48 odst. 5 ZDPH je stavbou pro sociální bydlení stavba rodinného domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, jehož podlahová plocha nepřesahuje 350 m². Při výpočtu podlahové plochy rodinného domu pro sociální bydlení se podlahová plocha stavby, která je zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek s touto stavbou např. samostatně stojící garáž, do výpočtu podlahové plochy nezahrnuje.

Podle § 48 odst. 5 ZDPH je stavbou pro sociální bydlení obytný prostor pro sociální bydlení, který je vymezen v § 48 odst. 6 ZDPH. Podle tohoto ustanovení je obytným prostorem pro sociální bydlení obytný prostor, jehož podlahová plocha nepřesahuje 120 m² a dále také místnost užívaná spolu s obytným prostorem, která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí. K metodické změně dochází ve výpočtu podlahové plochy obytného prostoru jako stavby pro sociální bydlení. Do podlahové plochy obytného prostoru jako stavby pro sociální bydlení se započítává oproti úpravě platné do konce roku 2014 i podlahová plocha, která je zastavěna vnitřními stěnami. Podle nové právní úpravy však do výměry 120 m² nezahrne podlahová plocha místnosti, která je užívána s obytným prostorem a nachází se ve stejné stavbě, jako tento obytný prostor např. podlahová plocha sklepa či komory.

Stavbami pro sociální bydlení jsou dále podle § 48 odst. 5 novelizovaného znění zákona o DPH další vyjmenované stavby jako např. zařízení sociálních služeb poskytující pobytové služby, dětské domovy, internáty škol, hospice a domovy péče pro válečné veterány apod.

 NahoruMísto plnění

Při dodání nemovité věci je místem plnění místo, kde se nemovitá věc, která je předmětem tohoto dodání, nachází. Z toho např. vyplývá, že převod staveb v jiném členském státě EU nebo ve třetí zemi není předmětem daně podle zákona o DPH platného pro ČR a naopak, že na převod nemovití věci na území České republiky, pokud je předmětem daně, se vztahuje zákon o DPH platný pro Českou republiku bez ohledu na to, kdo je prodávajícím a kdo kupujícím této převáděné nemovité věci.

Při poskytování služeb vztahujících se k nemovité věci včetně služeb realitních kanceláří, odhadců a služeb architektů a stavebního dozoru, ale i samotných stavebních a montážních prací se stanoví místo plnění podle § 10 ZDPH podle místa, kde se nemovitá věc, k níž se tyto služby vztahují, nachází. Z tohoto vymezení vyplývá, že stavební práce nebo další služby vztahující se k nemovité věci umístěné v ČR jsou vždy předmětem daně podle zákona o DPH platného pro ČR.

Z toho plyne, že u stavebních prací, které provádí plátce daně s místem plnění v tuzemsku, musí být tímto plátcem uplatněna daň na výstupu se základní, případně první sníženou sazbou daně. Pokud stavební práce nebo další služby vztahující se k nemovité věci s místem plnění v tuzemsku provádí osoba neusazená v tuzemsku pro tuzemského plátce nebo identifikovanou osobu, vzniká povinnost přiznat daň tuzemskému plátci či identifikované osobě jako příjemci těchto služeb. Pokud stavební práce nebo další služby vztahující se k nemovité věci s místem plnění v tuzemsku provádí osoba neusazená v tuzemsku pro osobu nepovinnou k dani, vzniká povinnost přiznat daň v tuzemsku osobě, která tyto práce provedla. V souvislosti s prováděním uvedených prací vzniká těmto osobám povinnost registrovat se jako plátce daně v ČR.

Jestliže stavební práce nebo další služby vztahující se k nemovité věci umístěné mimo tuzemsko provádí plátce registrovaný v ČR nebo jiná osoba, nejsou předmětem daně podle zákona o DPH platného pro ČR. Při uplatnění daně u těchto služeb je nutno postupovat podle zákona o DPH platného v zemi, kde se předmětná nemovitá věc nachází. Ve vazbě na tyto předpisy může vzniknout českému plátci daně povinnost přiznat daň v zemi, kde je místo plnění, a zaregistrovat s e zde jako plátce daně.

 NahoruUskutečnění zdanitelného plnění a povinnost přiznat daň na výstupu

Plátce je obecně povinen přiznat daň na výstupu ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty, podle toho, která skutečnost nastane dříve, a také je povinen tuto přiznanou daň uvést do daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém se zdanitelné plnění uskutečnilo, nebo ve kterém přijal úplatu, a to vždy v tom zdaňovacím období, které nastalo dříve. Tato povinnost přiznat daň na výstupu platí i pro dodání nemovité věci, které je předmětem daně a na které se nevztahuje osvobození od daně, a také pro provádění stavebních prací.

Plátci, který v souladu s příslušnými předpisy nevede účetnictví, ale pouze daňovou evidenci, nevznikala do konce roku 2012 povinnost přiznávat daň z úplat přijatých před uskutečněním zdanitelného plnění. Tento plátce mohl přiznat daň až ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Tato výjimka však byla s účinností od 1. 1. 2013 zrušena a plátci, kteří nevedou účetnictví, musí od tohoto data daň přiznávat standardním způsobem.

Při dodání nemovité věci se považuje zdanitelné plnění za uskutečněné dnem jejího předání nabyvateli do užívání, nebo dnem doručení vyrozumění, ve kterém je uveden den zápisu změny vlastnického práva, a to tím dnem, který nastal dříve. Při přenechání nemovité věci k užívání, tj. u leasingové smlouvy s povinným odkupem se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem přenechání nemovité věci k užívání. Při uvedení dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností do stavu způsobilého k užívání, které se považuje za dodání zboží, se základ daně stanoví v úrovni ceny, za kterou by bylo možno takový nebo obdobný majetek pořídit – § 36 odst. 6 písm. a) ZDPH.

Při stanovení data uskutečnění zdanitelného plnění při dodání stavby nebo při provádění stavebních prací na základě smlouvy o dílo je podstatné, zda jsou v této smlouvě sjednána dílčí plnění či nikoliv. Nejsou-li sjednána dílčí plnění, platí zásada, že zdanitelné plnění je považováno za uskutečněné dnem předání a převzetí díla. Pokud jsou sjednána dílčí plnění v souladu s podmínkami uvedenými v příslušné smlouvě o dílo, považuje se zdanitelné plnění za uskutečněné dnem uvedeným ve smlouvě nebo dnem předání a převzetí jeho dílčí části.

V případě zdanitelných plnění podle smlouvy o dílo je tedy možno při stanovení data uskutečnění dílčího zdanitelného plnění ve vazbě na smluvní ujednání postupovat dvěma způsoby:

• první možností je dílčí plnění podle smlouvy o dílo vázat na den uvedený ve smlouvě, např. poslední den každého kalendářního měsíce. K tomuto dni se potom provede fakturace a přizná se daň ze stavebních prací provedených v příslušném měsíci. Rozsah provedených prací a tím i základ daně za příslušné období je možno k tomuto datu stanovit např. na základě zjišťovacího protokolu nebo jiným obdobným způsobem. Každé dílčí plnění se přitom považuje za samostatné zdanitelné plnění. Je nutno si uvědomit, že také v případě dílčích plnění platí zásada, že povinnost přiznat daň na výstupu vzniká ke dni přijetí úplaty, pokud předchází den uskutečnění dílčího zdanitelného plnění, tj. den uvedený ve smlouvě;

• druhou možností je považovat ve vazbě na smluvní ujednání zdanitelné plnění za uskutečněné ke dni předání a převzetí dílčí části díla. V tomto případě se tedy neváže den uskutečnění dílčího plnění na den uvedený ve smlouvě, ale na skutečné předání a převzetí dílčí části díla. Pokud je např. ve smlouvě o dílo sjednáno, že k předávání stavebního díla bude docházet postupně a je dojednáno, že I. etapa stavby bude předána např. do 31. 10., ale skutečné předání a převzetí bude provedeno až 15. 11., považuje se dílčí zdanitelné plnění za uskutečněné až k 15. 11.

 NahoruDaňové doklady

Při vystavování daňových dokladů při převodu nemovitostí nebo dodání staveb či stavebních prací platí obecná pravidla, která vyplývají od 1. 1. 2013 z § 26 až § 35a ZDPH. Jestliže je dodání nemovité věci plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet daně, nemusí plátce, který uskutečňuje zdanitelné plnění, daňový doklad vystavit, a to bez ohledu na to, zda kupující je osobou povinnou k dani či nikoliv. Při dodání nemovité věci, které je zdanitelným plněním, je nutno při dodání staveb a stavebních prací respektovat pravidla, která vyplývají z ustanovení § 28 ZDPH. Podle něho vzniká plátci, který uskutečnil zdanitelné plnění, povinnost vystavit daňový doklad, a to v případě zdanitelného plnění pro osobu povinnou k dani nebo právnickou osobu nepovinnou k dani. Daňový doklad tedy nemusí být vystaven v případě dodání nemovité věci nebo poskytnutí stavebních prací osobě nepovinné k dani, např. občanovi při výstavbě rodinného domu.

Daňový doklad musí plátce daně, pokud mu vznikla tato povinnost, vystavit nejpozději do 15 dnů ode dne, kdy mu vznikla povinnost přiznat daň, tj. nejpozději do 15 dnů ode dne uskutečnění zdanitelného plnění nebo do 15 dnů ode dne přijetí úplaty, pokud k jejímu přijetí došlo před uskutečněním zdanitelného plnění.

Funkci daňového dokladu nemůže v případě smluv o dílo, kdy jsou sjednána dílčí plnění, plnit splátkový kalendář, který může být daňovým…