2024.0910.1
Stravování pro zaměstnance a DPH
Ing. Jana Kolářová
Různé formy příspěvků na stravování jsou jedním z častých benefitů zaměstnavatele pro zaměstnance. Zatímco pravidla v daních z příjmů se od roku 2024 změnila, principy DPH se aplikují bez ohledu na tento vývoj. V tomto článku si je zopakujeme u jednotlivých forem, které jsou v praxi časté.
Benefitem lze přitom rozumět pouze plnění nad rámec mzdy či platu, které není platbou za vykonanou práci a na které nevzniká zákonný nárok, má však zaměstnance motivovat k práci a udržovat jeho kladný vztah k zaměstnavateli. V řadě případů pak pohledem DPH dospějeme k závěru, že jde o soukromou spotřebu zaměstnanců financovanou zaměstnavatelem. Dopady na DPH jsou pak motivovány především snahou nezvýhodňovat zaměstnance oproti jiným spotřebitelům. Hlavní dopady v oblasti DPH vyplývají z následující úpravy.
NahoruBezúplatná plnění ve prospěch zaměstnanců
ZDPH považuje za dodání zboží či poskytnutí služby i bezúplatné plnění, pokud jde o některou z následujících situací:
• Trvalé použití obchodního majetku plátce pro osobní spotřebu jeho zaměstnanců nebo poskytnutí obchodního majetku bez úplaty, pokud byl u toho majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně [§ 13 odst. 4 písm. a) ZDPH, § 13 odst. 5 ZDPH].
• Poskytnutí služby plátcem bez úplaty pro osobní spotřebu jeho zaměstnanců nebo jiné účely než související s uskutečňováním jeho ekonomických činností, pokud u přímo souvisejících přijatých plnění byl uplatněn odpočet daně [§ 14 odst. 3 písm. a) ZDPH, § 14 odst. 4 písm. b) ZDPH].
Příklad
Společnost Alfa, s. r. o., plátce DPH, nakupuje od externího provozovatele stravovací služby. Běžný oběd v jídelně, kterou ve svých prostorách pronajal provozovateli, nakupuje zaměstnavatel za 120 Kč + DPH. Zaměstnanci mají možnost se stravovat bezplatně, veškeré náklady nese zaměstnavatel. Ostatní strávníci platí 130 Kč + DPH.
V tomto případě jde o bezúplatně poskytované služby zaměstnancům ze strany zaměstnavatele, a to pro osobní spotřebu zaměstnanců. Zaměstnavatel má dvě možnosti: buď rovnou u přijaté faktury od externího provozovatele neuplatní nárok na odpočet ze stravování nakoupeného pro zaměstnance, nebo uplatní nárok na odpočet v plné výši a na výstupu odvede daň.
NahoruZáklad daně u bezúplatných plnění
Pokud má plnění pro soukromou spotřebu zaměstnanců charakter dodání zboží, má být podle § 36 odst. 6 písm. a) ZDPH základ daně stanoven na úrovni ceny zboží či obdobného zboží, za kterou by bylo možné je pořídit. Pokud takovou cenu určit nelze, pak se vychází z celkových nákladů. Z judikatury Soudního dvora EU (zejména C-322/99 Fischer) lze dovodit, že lze zohlednit opotřebení majetku.
K tomuto ustanovení vydalo Generální finanční ředitelství během roku 2023 výklad "Informace GFŘ k uplatnění DPH při bezúplatném dodání zboží", který ruší dosavadní výklad "Informace GFŘ k uplatnění DPH při darování zboží do potravinových bank" ze dne 15. 12. 2014. Výklad míří na plátce DPH, kteří v rámci své charitativní či sociální činnosti poskytují materiální pomoc potřebným osobám ve formě darování zboží. Může však jít rovněž o jiné situace, jejichž praktickým dopadem je darování zboží.
Úvodním předpokladem je, že byl oprávněně uplatněn nárok na odpočet DPH. Tedy zboží bylo nakoupeno či jiným způsobem pořízeno pro ekonomickou činnost s nárokem na odpočet DPH. Při následném darování je pak nutný odvod DPH. Základ daně se stanoví v závislosti na způsobu pořízení zboží. Pokud bylo zboží:
1. nakoupeno,
je základem daně při jeho bezúplatném dodání cena zboží, za kterou bylo zboží pořízeno, se zohledněním stavu zboží ke dni uskutečnění zdanitelného plnění (tedy ke dni bezúplatného dodání).
2. jinak pořízeno,
je základem daně podle výkladu GFŘ cena obdobného zboží ke dni uskutečnění zdanitelného plnění (tedy ke dni bezúplatného dodání). Pokud tržní cenu určit nelze, pak má být základem daně výše celkových nákladů vynaložených na pořízení zboží dárcem ke dni bezúplatného dodání.
V obou případech se zohlední případné náklady na přeměnu či zvelebení či modernizaci zboží.
Při bezúplatném poskytnutí služeb se základ daně podle § 36 odst. 6 písm. b) ZDPH stanoví na úrovni celkových nákladů.
Příklad
Společnost Alfa, s. r. o., plátce DPH, nakupuje od externího provozovatele stravovací služby. Běžný oběd v jídelně, kterou ve svých prostorách pronajal provozovateli, nakupuje za 120 Kč + DPH. Zaměstnanci mají možnost se stravovat bezplatně, veškeré náklady nese zaměstnavatel. Ostatní strávníci platí 130 Kč + DPH.
Z bezúplatně poskytované služby zaměstnavatel odvádí DPH ze základu daně 120 Kč, neboť s poskytováním služby nemá žádné dodatečné náklady.
NahoruNárok na odpočet u přijatých plnění
Odvod DPH ze soukromé spotřeby zaměstnanců nastává pouze za předpokladu, že byl zaměstnavatelem uplatněn alespoň z části nárok na odpočet. Aby tento nárok na odpočet vůbec vznikl, musí být přijaté plnění alespoň zčásti určeno pro ekonomickou činnost zaměstnavatele. Pokud plátce nenakoupí zboží či službu pro svou ekonomickou činnost, ale za účelem poskytnutí plnění mimo ekonomickou činnost, nemá nárok na odpočet daně. Následné bezúplatné poskytnutí není v tomto případě předmětem DPH.
Na rozdíl od dlouhodobého majetku [§ 4 odst. 4 písm. d) ZDPH] si plátce v případě jiného přijatého plnění může vybrat, že uplatní plný nárok na odpočet DPH a následně DPH z poskytnutého plnění pro účely soukromé spotřeby zaměstnanců odvede. U dlouhodobého majetku zákon tento postup neumožňuje.
Pokud plátce použije přijaté plnění v rámci své ekonomické činnosti a zároveň pro účely nesouvisející, např. soukromou spotřebu zaměstnanců, může uplatit pouze poměrnou část nároku na odpočet (§ 75 ZDPH). Způsob určení poměrné části je na plátci a měl by být ekonomicky opodstatněný.
V praxi může být obtížné předvídat, kolik nakoupených vstupů bude použito např. na "dotované" obědy pro zaměstnance (tedy obědy prodávané zaměstnancům za sníženou cenu) a kolik např. na "repre" obědy (tedy obědy zdarma pro obchodní partnery). Je tedy více využívaná metoda uplatnění plného nároku na odpočet s následným odvodem DPH na výstupu. To je možné u samotných stravovacích služeb. U dlouhodobého majetku využívaného pro provoz vlastního stravovacího zařízení jsou nutné korekce DPH na vstupu podle § 78 a násl. ZDPH. Pokud se však již v roce pořízení majetku podaří vhodně nastavit tzv. ukazatel nároku na odpočet DPH, pak pokud nedojde ke změně používaného přístupu ke stravování zaměstnanců (např. z "dotovaných" obědů na obědy zdarma), nemusí se v následujících letech tento ukazatel nároku na odpočet lišit o více než 10 procentních bodů. Pak korekce odpočtu nejsou nutné.
NahoruZáklad daně z plnění za nižší ceny
Pokud je nějaké plnění poskytováno zaměstnavatelem zaměstnancům za výrazně nižší než obvyklou cenu, nemá to podle znění ZDPH do konce roku 2024 dopady. Základ daně je i nadále stanoven na úrovni toho, co má zaměstnavatel za plnění obdržet. Na situaci nedopadá ani § 36a ZDPH Základ daně ve zvláštních případech, neboť zaměstnanci nejsou osoby vyjmenované v tomto ustanovení.
Podle návrhu novelizace ZDPH od roku 2025 se má tato skutečnost změnit a zaměstnanci mají být spojenými osobami zaměstnavatele. V případě schválení návrhu tedy bude nutné odvést DPH na úrovni obvyklého základu daně, a to bez ohledu na výši úplaty.
Příklad
Společnost Beta, s. r. o., plátce DPH, nakupuje od externího provozovatele stravovací služby. Běžný oběd v jídelně, kterou ve svých prostorách pronajal provozovateli, nakupuje za 120 Kč vč. DPH. Jelikož část ceny hradí ze svých prostředků, stojí oběd jeho zaměstnance 20 Kč vč. DPH.
V daném případě zaměstnavatel, plátce DPH, uplatní nárok na odpočet v plné výši a na výstupu odvede daň z ceny uhrazené zaměstnancem.
NahoruSazba DPH u stravovacích služeb, potravin a podávání nápojů
Stravovací služby podle přílohy č. 2 ZDPH a dodání potravin podle přílohy č. 3 ZDPH podléhají od 1. 1. 2024 snížené sazbě daně, nově však 12 %. U dodání nápojů, popř. u služby podávání nápojů však ve snížené sazbě daně zůstávají pouze plnění spojená s dodáním či podáním pitné vody a tzv. vybraných nápojů.
Za pitnou vodu se považuje pouze voda splňující požadavky zákona č. 258/2000 Sb., o ochraně veřejného zdraví, dodávaná odběratelům vodovodem (jedná se o tzv. kohoutkovou vodu), popř. její teplá verze podle definice obsažené v příloze č. 2 ZDPH. Zároveň zmizela z přílohy č. 2 ZDPH položka voda, tj. jiná voda než pitná voda ve smyslu vody dodávané vodovodem. Prakticky má tato změna následující dopady:
• Voda nijak neupravovaná, avšak dodávaná jako balená, podléhá základní sazbě DPH 21 %.
• Voda dodávaná vodovodem (pitná voda), pokud je upravovaná, podléhá základní sazbě DPH 21 %. Úpravou může být ochucení nějakými přísadami či jiná úprava typu ledová tříšť.
Vybraným nápojem se rozumí nealkoholický nápoj, pokud jde o:
a) mléko a tekuté mléčné výrobky uvedené pod kódy v kapitole 4 CN,
b) nápoje uvedené pod kódy 2202 99 11 CN (Nápoje na bázi sóji o obsahu bílkoviny 2,8 % hmotnostních nebo více) a 2202 99 15 CN (Nápoje na bázi sóji o obsahu bílkoviny menším než 2,8 % hmotnostních; nápoje na bázi ořechů…
