Vracení DPH a prodej zboží za ceny bez daně
Mgr. Radmila Kulková
Zákon o DPH obsahuje ve svém 11. dílu úpravu vracení daně zaplacené v ceně nakoupeného zdanitelného plnění konečnému příjemci a úpravu prodeje zboží za ceny bez daně.
NahoruPrávní úprava
Postupuje se podle níže uvedených ustanovení zákona o DPH.
Komu se daň vrací:
-
osobám požívajícím výsad a imunit – § 80 ZDPH,
-
mezinárodní organizaci se sídlem mimo tuzemsko – § 80a,
-
v rámci zahraniční pomoci – § 81,
-
osobám registrovaným k dani v jiném členském státě – §§ 82 až 82b - viz samostatný článek Vracení DPH plátcům v jiných členských státech a vracení daně v tuzemsku osobám povinným k dani registrovaným v jiném členském státě,
-
zahraničním osobám – § 83,
-
fyzickým osobám ze třetích zemí při vývozu zboží – § 84,
-
osobám se zdravotním postižením – § 85,
-
ozbrojeným silám cizích států – § 86.
Kdy může být zboží prodáno za ceny bez daně:
NahoruNovely zákona
V dalším textu jsou zohledněny novelizace zákona o dani z přidané hodnoty, které se týkají našeho tématu a byly přijaty v posledních letech.
NahoruBrexit
Pokud řešíte toto vracení daně z přidané hodnoty, vezměte v konkrétních případech v úvahu případné dopady brexitu – k tomuto viz samostatný článek.
Nahoru1. OSOBY POŽÍVAJÍCÍ VÝSAD A IMUNIT
Zákon v rámci tohoto typu vracení daně upravuje:
-
vymezení osob, kterým může být daň vrácena (vymezení, kdo se rozumí osobou požívající výsad a imunit),
-
pravidla vracení těmto osobám (použití principu vzájemnosti, která musí být potvrzena jak co do existence, tak rozsahu,
-
osobní, věcný a hodnotový rozsah vracení, stanovení ročního limitu a další pravidla, zejména stanovení limitu ceny za jeden nákup u jednoho prodávajícího na jednom dokladu v částce vyšší než 4 000 Kč. Ale tento limit se neuplatní, pokud mezinárodní smlouva stanoví jinak nebo pokud nevyplývá jinak z principu vzájemnosti. Tato částka se nevztahuje na vracení při pořízení pohonných hmot pro osobní automobil, telekomunikačních služeb, služeb spojeních s komunálním odpadem, odběrem elektřiny, vody, plynu a olejů pro výrobu tepla;
-
prokazování nároku a formu uplatnění nároku (podávání daňového přiznání nebo žádosti o vracení),
-
místní příslušnost správců daně, stanovení lhůt při tomto typu vracení DPH.
Pokud jde o stanovený maximální roční limitu pro vrácení daně, do jeho výše se započítává i částka daně, která by příslušela k poskytnutému plnění osvobozenému podle § 68 odst. 9 ZDPH.
Osobami požívajícími výsad a imunit podle smluv, které jsou součástí českého právního řádu, jsou:
-
diplomatická mise a konzulární úřad (s výjimkou konzulárních úřadů vedených honorárními konzulárními úředníky), které jsou akreditované pro Českou republiku jako orgány cizích států,
-
zvláštní mise,
-
mezinárodní organizace se sídlem v tuzemsku nebo zastoupení mezinárodní organizace umístěné v tuzemsku,
-
člen diplomatické mise nebo konzulárního úřadu se sídlem v tuzemsku s výjimkou služebního personálu a soukromé služební osoby, který je akreditován pro Českou republiku a nemá místo pobytu v tuzemsku,
-
úředník mezinárodní organizace se sídlem v tuzemsku nebo zastoupení mezinárodní organizace umístěného v tuzemsku, který nemá v tuzemsku místo pobytu, není občanem České republiky, pokud je trvale přidělen k výkonu svých úředních funkcí v ČR, a státní příslušník cizího státu, který je členem zvláštní mise akreditované pro ČR a nemá zde místo pobytu,
-
rodinný příslušník předešle uvedených osob, pokud s nimi žije ve společně hospodařící domácnosti na území ČR, dosáhl věku 15 let, není státním občanem ČR a je registrován Ministerstvem zahraničních věcí,
-
subjekt Evropské unie.
Pokud plátce uskutečňuje plnění např. vůči zahraniční ambasádě se sídlem v tuzemsku, považuje takovou osobu za neplátce daně a musí uplatnit daň na výstupu, protože uskutečňuje zdanitelné plnění v tuzemsku – pro dodávky zboží a služeb z pohledu DPH nejde o cizí státní území. Výše uvedené osoby pak na základě dokladu vystaveného plátcem požádají správce daně o vrácení daně zaplacené v ceně zboží.
V případě dodání diplomatické misi a dalším vyjmenovaným organizacím se sídlem v jiném členském státě půjde o plnění osvobozené od daně, pokud plátce prokáže nárok na osvobození osvědčením o osvobození od daně potvrzeným příslušným orgánem členského státu, na jehož území je sídlo diplomatické mise.
Novela zákona o DPH účinná od 1. 4. 2019 přinesla v ustanovení § 80 řadu dílčích zpřesňujících změn, všechny jsme zohlednili v textech, takže nyní obsahují aktuálně platný stav.
NahoruPrincip vzájemnosti
Pro vracení daně zde v zásadě platí princip vzájemnosti, což znamená, že daň je vracena jen vyjmenovaným osobám těch cizích států, které také vrací daň českým osobám ve stejném postavení (osoby požívající výsad a imunit) působícím v jejich státě. Daň se těmto osobám vrací v rozsahu, v jakém je daň vracena českým osobám požívajících výsad a imunit v dotčených cizích státech. Splnění principu vzájemnosti, jeho osobní, věcný a hodnotový rozsah potvrzuje vždy Ministerstvo zahraničních věcí ČR.
Pro vymezení rozsahu vracení daně používá zákon o DPH poměrně konkrétní popis pro určité situace, popř. pro konkrétní okruh oprávněných osob patřící do skupiny osob požívajících výsad a imunit stanoví pravidlo s rozsahem vracení (limit) event. odkazuje na použití výše uvedeného principu vzájemnosti. Princip vzájemnosti se takto uplatní zejména u vracení diplomatickým misím, konzulárním úřadům a jejich členům a jejich rodinným příslušníkům.
Pro vracení obecně a potažmo pak i pro rozsah vracení osobám požívajících výsad a imunit samozřejmě platí i obecný právní princip přednosti pravidel vyplývajících z mezinárodních smluv.
Možnost uplatnit nárok na vrácení daně zaplacené osobou požívající výsad a imunit vzniká nejdříve ve zdaňovacím období, kdy se uskutečnilo zdanitelné plnění, z něhož má být daň vrácena. Nejpozději však musí být uplatněn 31. ledna roku, který následuje po kalendářním roce, ve kterém se plnění uskutečnilo. Uplynutím tohoto dne totiž jinak nárok ze zákona zaniká, a to s výjimkou vrácení daně subjektu Evropské unie, kde zákon stanoví delší lhůtu, a sice do 31. 12. roku následujícího po roce, ve kterém se plnění uskutečnilo.
Pro uplatnění nároku na vrácení stanovuje zákon některé specifické podmínky, například nárok na vrácení u diplomatických misí, zvláštních misí, mezinárodních organizací či jejich zastoupení, a subjektu EU se týká jen nakoupených plnění použitých výlučně pro úřední potřebu. Naopak u členů diplomatických misí, úředníků mezinárodních organizací a členů jejich rodin je nárok na vrácení za podmínky, že nakoupené zboží a služby použijí pro osobní potřebu a spotřebu – ovšem musí jít výlučně o vlastní! potřebu a spotřebu těchto osob.
NahoruOsobní automobily
Jak už jsme si v oblasti DPH zvykli, specifická pravidla platí pro osobní automobily. Pokud jde o vracení daně osobám požívajících výsad a imunit, je někdy v rámci limitů vymezených obecně pro toto vracení daně stanoveno, že vymezený limit platí s výjimkou daně zaplacené právě v ceně osobních automobilů. V samostatném odst. 12 § 80 ZDPH je pak ohledně osobních automobilů zakotveno pravidlo uplatnění principu vzájemnosti, jde-li o rozsah výsad vztahujících se k pořízení osobních automobilů v tuzemsku, u nichž byla vrácena daň, a u osobních automobilů pořízených z jiných členských států osvobozených od daně. Princip vzájemnosti zde platí pro počet těchto automobilů a lhůtu, po kterou nesmí být pronajaty, zapůjčeny, zastaveny nebo převedeny, ať již úplatně, či neúplatně na jinou osobu.
Podmínkou pro uplatnění nároku na vrácení daně při pořízení osobních automobilů je přidělení diplomatické registrační značky.
V případě, kdy princip vzájemnosti nelze uplatnit, stanoví zákon v odst. 13 § 80 množstevní a časové limity (např. velvyslanec nebo vedoucí mise může uplatnit nárok na vrácení daně z pořízení 2 osobních automobilů plus 1 automobil v případě, že je doprovázen členem rodiny registrovaných Ministerstvem zahraničních věcí). Podmínkou vracení daně při pořízení osobního automobilu je i přidělení diplomatické registrační značky a dále, že po dobu 24 měsíců od registrace automobilu nebude tento pronajat, zapůjčen, zastaven, zcizen, zničen nebo vyřazeni z registrace. Při porušení těchto podmínek se neoprávněně vyplacená částka vrací (celá, nebo její alikvotní část) zpět správci daně
NahoruUplatnění nároku
Nárok na vrácení daně uplatňují výše uvedené osoby požívající výsad a imunit formou žádosti o vrácení daně (týká se jen subjektů EU), anebo formou daňového přiznání na tiskopise vydaném Ministerstvem financí, na němž je potvrzen princip vzájemnosti Ministerstvem zahraničních věcí.
NahoruDaňové přiznání
Daňové přiznání se podává jednou za zdaňovací období, kterým je v tomto případě kalendářní měsíc; ovšem pokud je zjednodušeně řečeno žadatelem fyzická osoba (člen mise, člen rodiny úředníka mezinárodní organizace atp.), je zdaňovacím obdobím kalendářní čtvrtletí.
Daňové přiznání, v němž je nárokováno předmětné vrácení, lze podat nejpozději do 31. ledna roku následujícího po roce, ve kterém se uskutečnilo zdanitelné plnění.
Zvláštností z hlediska formy tohoto daňového přiznání je to, že je lze podat pouze papírovou formou, resp. nelze jej podat elektronicky.
Pokud jde o uplatnění nároku na vrácení formou žádosti o vrácení, tato může být podána pouze jednou za kalendářní rok, nejdříve vždy po jeho skončení. Žádost o vrácení daně podávají v podstatě jen subjekty Evropské unie, a jak již bylo zmíněno výše, tato žádost může být podána nejpozději do 31. 12. kalendářního roku, který následuje po roce, ve kterém se uskutečnilo zdanitelné plnění.
V obou případech formy uplatnění nároku na vrácení platí, že nárok se prokazuje dokladem, kterým je doklad se stanovenými náležitostmi (tento doklad je plátce povinen vystavit na žádost osoby požívající diplomatických výsad a imunit). Při koupi automobilu se navíc vždy nárok na vrácení prokazuje vedle dokladu o pořízení i kopií technického průkazu.
Nahoru2. VRACENÍ DANĚ MEZINÁRODNÍ ORGANIZACI SE SÍLEM MIMO TUZEMSKO
Novelou účinnou od 1. 7. 2017 došlo vložením nového § 80a ZDPH k zakotvení možnosti vrácení DPH mezinárodním organizacím se sídlem mimo tuzemsko. Dosavadní úprava takovéto vracení neumožnovala.
Od zmíněné novelizace tedy mohou mezinárodní organizace, které nemají sídlo ani zastoupení v České republice, žádat o vrácení daně. Mezinárodním organizacím, které splňují definiční vymezení v § 80a zákona o DPH, jestliže:
- jde o mezinárodní organizaci v právní slova smyslu (má uznán status mezinárodní organizace)
- ČR je členem této mezinárodní organizace a
- v ČR není ani sídlo této mezinárodní organizace ani sídlo jejího zastoupení,
bude vrácena DPH za nakoupené zboží a služby, a to v rozsahu vyplývajícím z příslušné mezinárodní smlouvy.
Podmínkou pro vrácení této DPH je to, že:
- -
dotčené zboží a služby mezinárodní organizace využije výlučně pro výkon činností uvedených v předmětné mezinárodní smlouvě,
- -
cena za zdanitelné plnění vč. daně zaplacené jednomu prodávajícímu v jednom dni na jednom dokladu je vyšší než 4 000 Kč (s výjimkou pohonných hmot pro osobní automobil),
- -
dojde ke včasnému podání Žádosti o vrácení daně, která se podává u Finančního úřadu pro hlavní město Praha, a
- -
žádost je doložena dokladem s předepsanými náležitostmi.
Žádost o vrácení může být podána nejdříve po skončení kalendářního měsíce, v němž se uskutečnilo zdanitelné plnění, a nejpozději do 31. ledna roku, který následuje po kalendářním roce, ve kterém se plnění uskutečnilo. Obdobně jako při vracení daně podle § 80 ZDPH i zde uplynutím tohoto dne (31. ledna) nárok na vracení daně zaniká.
Nahoru3. ZAHRANIČNÍ POMOC
Vracení daně v rámci zahraniční pomoci upravené v ZDPH v podstatě řeší postup při vracení, které je založeno na ujednání přijetém ve formě závazné mezinárodní smlouvy, a to tehdy, pokud upravují nenávratnou zahraniční pomoc.
Z těchto mezinárodních smluv vyplývá pak i přesnější věcný a většinou nepřímo i osobní rozsah dotčených případů, kdy lze postupem podle ZDPH žádat vrácení daně v rámci zahraniční pomoci. Z hlediska osoby oprávněné žádost o vrácení daně v rámci zahraniční pomoci je však vedle mezinárodní smlouvy podstatná právě i úprava v ZDPH.
Podle § 81 ZDPH platí, že pokud mezinárodní smlouva o nenávratné zahraniční pomoci, kterou je ČR vázána, obsahuje ujednání, že zahraniční pomoc bude osvobozena od daně nebo že z prostředků zahraniční pomoci nesmí být hrazena daň, má osoba, která daň zaplatila, nárok na její vrácení.
Daň se nevrací u programů a projektů financovaných z prostředků Evropské unie s výjimkou programů předvstupní pomoci, kterými byly programy fondů PHARE, ISPA a SAPARD, a s dále uvedenou významnou výjimkou v oblasti výzkumu a vývoje.
NahoruVýjimka
Nárok na vrácení daně však může uplatnit i osoba, která vytváří projekty výzkumu a vývoje, a to z plnění pořízených v rámci těchto projektů, pokud byly či jsou hrazeny z prostředků nenávratné zahraniční pomoci nebo z prostředků plynoucích ze zdrojů Evropské unie určených na tyto programy.
Jde o programy EU na podporu výzkumu a vývoje. Podmínkou pro možnost žádat vrácení však zde je, že podle podmínek daných poskytovatelem prostředků nemohou být z prostředků programu hrazeny daně.
NahoruPrincipy vracení v rámci zahraniční pomoci
Platí zásada, že plátce, který poskytne zdanitelné plnění, je povinen uplatnit daň a přijímající osoba (je-li současně osobou oprávněnou z titulu mezinárodní smlouvy zakotvující nenávratnou zahraniční pomoc) pak žádá o její vrácení. Toto platí i pro případy, kdy osobou oprávněnou k vrácení daně ve smyslu ustanovení § 81 zákona o DPH je současně osoba, která je povinna přiznat daň na výstupu (při dovozu, při pořízení zboží z jiného členského státu).
Je-li příjemcem plnění plátce daně, může zvolit namísto uvedeného postupu uplatnění nároku na odpočet ve svém daňovém přiznání, samozřejmě ovšem za podmínky, že tento nárok splňuje a vyhovuje to pravidlům mezinárodní smlouvy zakotvující nenávratnou zahraniční pomoc.
Pokud plátce zvolí cestu vrácení, lze zmínit, že zákon o DPH zde (v důsledku novely od července 2017) umožnuje, aby podle § 81 mohlo dojít k vrácení daně i osobám, které tuto daň v tuzemsku zaplatily při pořízení zboží z jiného členského státu, při dovozu zboží a v dalších případech, kdy povinnost přiznat daň vzniká příjemci plnění.
V takovém případě žadatel musí k žádosti o vrácení daně doložit navíc např. vedle dokladu o nákupu zboží nebo služby atp. i důkaz o tom, že splnil povinnost přiznat daň z tohoto plnění.
Pro žádost o vrácení daně jsou stanoveny obsahové náležitosti a nutnost prokázání – k žádosti musí být doloženy daňové doklady, doklady o prodeji zboží nebo služeb, které byl vystaven plátcem, dále musí být přiložen doklady o zaplacení (zaplacení zakoupeného plnění, tedy i daně uplatněné prodávajícím v rámci prodeje).
V neposlední řadě je povinným doložením žádosti potvrzení o původu finančních prostředků a také, že nakoupené zboží či služba je součástí některého programu nenávratné zahraniční pomoci. Toto potvrzení vydává Ministerstvo financí nebo osoba, která má od Ministerstva financí oprávnění vydávat potvrzení takovéto o původu finančních prostředků.
Tuzemští žadatelé podávají žádosti u svého místně příslušného správce daně; zahraniční osoba podává žádost vždy u Finančního úřadu pro hlavní město Praha.
NahoruTyp osoby - žadatele
Dále uvádíme specifika pro přechod oprávnění žádat vrácení v případě, kdy je příjemce plnění zahraniční osoba nebo osoba z jiného členského státu
V některých případech, např. je-li ČR součástí programu mezinárodní pomoci, který je realizován v zahraničí, a část tohoto programu je realizována v ČR, může být příjemcem zdanitelných plnění a také žadatelem o vrácení daně zahraniční osoba nebo osoba z jiného členského státu, a to za stejných podmínek jako osoba tuzemská.
Jestliže tato zahraniční osoba nebo osoba z jiného členského státu o vrácení daně nepožádá, může nárok na vrácení předmětné daně "po dohodě" uplatnit plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění. Onou "dohodou" se rozumí dohoda mezi prodávajícím a kupující zahraniční osobou (osobou z jiného členského státu) a nemusí být nijak formalizovaná. Jejím projevem je to, že kupující prodávajícímu potvrdí (v žádosti o vrácení), že on jako kupující nepožádá o vrácení daně.
Vydáním takovéhoto potvrzení zahraniční osobě (osobě z jiného čl. státu) zaniká nárok na vrácení daně. Vrácení může pak nárokovat plátce, který ve prospěch těchto osob uskutečnil plnění a přiznal daň na výstupu, o jejíž vrácení se jedná. Jeho žádost o vrácení nebude obsahovat doklad o zaplacení daně, ale jak již bylo naznačeno, musí v ní být potvrzeno, že zahraniční osoba či osoba z jiného členského státu nárok na vrácení daně neuplatní.
NahoruLhůta
Nárok na vrácení daně v rámci zahraniční pomoci lze uplatnit nejdéle do 15 měsíců od konce kalendářního měsíce, ve kterém se zdanitelné plnění uskutečnilo, jinak nárok na vrácení daně zaniká.
Nahoru4. OSOBY REGISTROVANÉ K DANI V JINÉM ČLENSKÉM STÁTĚ
Vracení daně osobám registrovaným k dani v jiném členském státě i vracení daně českým plátcům v jiném členském státě upravují s účinností od 1. 1. 2010 ustanovení § 82 až 82b ZDPH – viz výše uvedený samostatný článek Vracení DPH plátcům a osobám povinným k dani registrovaným v jiném členském státě.
Nahoru5. ZAHRANIČNÍ OSOBY
Vracení daně zahraničním osobám, tj. zjednodušeně řečeno osobám z třetích zemí mimo Evropské společenství, vychází z XIII. směrnice EU, která stanovuje pro toto vracení obecné podmínky.
Připomeneme, že zahraniční osobou se ve smyslu definice obsažené v § 4 ZDPH rozumí "osoba povinná k dani, která nemá na území Evropské unie sídlo ani provozovnu".
Podle českého zákona o DPH může zahraniční osoba požádat o vrácení daně ze zdanitelného plnění s místem plnění v ČR přijatého touto osobou, za předpokladu, že v období, za které žádá o vrácení daně, neuskutečňuje v tuzemsku žádné plnění, resp. uskutečňovala pouze plnění, která § 83 ZDPH připouští jako výjimku z této podmínky.
Výjimkou představuje výčet plnění, jejichž uskutečňování nebrání zahraniční osobě uplatnit v tuzemsku nárok na vrácení daně podle § 83 ZDPH, tvoří:
-
dovoz zboží,
-
plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet, plnění osvobozená podle § 69 ZDPH (osvobozená přeprava a služby přímo vázané na dovoz a vývoz zboží),
-
dále plnění, u nichž jsou povinni přiznat a zaplatit daň podle § 108 ZDPH plátce nebo osoba identifikovaná k dani, kterým je plnění poskytnuto a
-
vybraná plnění, na které je použit zvláštní režim jednoho správního místa (tzv. one stop shop, zde půjde zpravidla o režim mimo EU).
NahoruPrincip vzájemnosti
Vracení daně se uplatňuje na základě principu vzájemnosti, kterým se rozumí, že stát, ve kterém má zahraniční osoba sídlo, místo podnikání nebo provozovnu, DPH nebo obdobnou daň tuzemské osobě povinné k dani nevyměří anebo pokud vyměří, tak již vrací.
Vzhledem k tomu, že tento princip vzájemnosti není častý, uveřejňuje Ministerstvo financí ve Finančním zpravodaji seznam zemí, u kterých je princip vzájemnosti uplatňován. K tomu je třeba poznamenat, že tento seznam slouží pouze k orientaci – nejde o závazný předpis, který by byl pro principu vzájemnosti rozhodující. Pro posouzení je vždy rozhodující zjištěný skutečný stav.
NahoruVýjimka ve vazbě na OSS
Princip vzájemnosti u tohoto typu vracení daně se neuplatní u plnění, které žadatel použil na poskytnutí vybraných plnění, u nichž byl použit zvláštní režim jednoho správního místa (viz výše…
