2019.1617.1
Vratné obaly v zákoně o DPH
Ing. Petr Vondraš
Nejrušnější je v daňovém životě vratného obalu období začátku nového roku. To je čas, kdy ti, kdo dodávají na trh vratné obaly spolu se zbožím, zjišťují, kolik se jim jich do konce roku nevrátilo, protože pokud je jejich účetním obdobím kalendářní rok, je Silvestr tím posledním dnem, kdy se musí dodavateli dostat vratný obal zpět, pokud nemá být zdaněn.
Použitá ustanovení v zákoně o DPH: § 13 odst. 4 písm. e) ZDPH, § 13 odst. 9 písm. d) ZDPH, § 13 odst. 4 písm. e) ZDPH, § 13 odst. 9 písm. e) ZDPH, § 32 odst. 1 ZDPH, § 36 odst. 12 ZDPH, § 42 odst. 1 písm. a) ZDPH, § 45 ZDPH, § 63 ZDPH, § 64 ZDPH, § 71 odst. 3 písm. e) ZDPH, § 72 odst. 1 písm. e) ZDPH.
Co je vratným obalem
Podle zákona o obalech č. 477/2001 Sb., v platném znění, je vratným obalem obal, pro který existuje zvláště pro něj vytvořený způsob vracení použitého obalu osobě, která jej uvedla do oběhu. V praxi to znamená, že ten, kdo uvádí na trh produkt spolu s obalem, musí nejdříve ze zákona o odpadech vyčíst, zda jeho obal je vratným obalem. Po tomto základním určení, v jakém obalu zboží na trh dodává, nastupuje další krok – a sice, jak se k obalu staví zákon o DPH.
Kdy je dodání vratného obalu zdanitelné
Za dodání zboží za úplatu se v souladu s § 13 odst. 4 písm. e) ZDPH považuje dodání vratného obalu spolu se zbožím v tuzemsku plátcem, který uvádí vratné obaly spolu se zbožím na trh, jestliže vratný obal stejného druhu nebyl tomuto plátci vrácen k poslednímu dni příslušného účetního období daného plátce nebo k poslednímu dni příslušného kalendářního roku u plátce, který nevede účetnictví. Pro účely zákona o DPH jsou za vratné obaly stejného druhu považovány také vratné obaly se shodnou výší zvláštní peněžní částky účtované při dodání vratného obalu spolu se zbožím. Do tzv. obalového salda se nezapočítávají vratné obaly dodané do EU nebo vyvezené mimo Evropskou Unii.
Nový pivovar dodá poprvé v prosinci do obchodních řetězců pivo v lahvích, které jsou stejně jako přepravky vratnými obaly. Konkrétně se bude jednat o 10 000 lahví a 500 přepravek. Účetním obdobím pivovaru je kalendářní rok. Obchodní řetězce vrátily do konce prosince pivovaru 2 600 prázdných lahví a 130 přepravek. Z pohledu pivovaru došlo k 31. 12. k dodání zboží – vratných obalů – v počtu 7 400 lahví a 370 přepravek. Pivovar nebude vystavovat daňový doklad na dodání nevrácených vratných obalů obchodním řetězcům, ale vystaví v souladu s § 32 odst. 1 ZDPH doklad o použití.
Základ daně
Při zdanění rozdílu mezi dodanými a vrácenými obaly je základem daně peněžní částka, za kterou plátce vratný obal, který je dodáván spolu se zbožím, dodává, snížená o daň. Jestliže plátce dodává v tuzemsku vratné obaly stejného druhu spolu se zbožím všem svým odběratelům bezúplatně, je základem daně peněžní částka, za kterou je obal stejného druhu plátcem pořízen, snížená o daň. V případě, že peněžní částka není známa, je základem daně cena vratného obalu stejného druhu určená podle právních předpisů upravujících oceňování majetku.
Pivovar dodal obchodníkům 100 lahví piva za cenu 1 500 Kč + DPH. Kromě toho účtoval pivovar obchodníkům 300 Kč za 100 lahví, které jsou vratnými obaly, a 500 Kč za 5 vratných přepravek. K 31. 12. bylo pivovaru vráceno 60 lahví a 3 přepravky. Prostřednictvím dokladu o použití odvedl daň ze 40 nevrácených lahví a 2 nevrácených přepravek. Základ daně pro nevrácenou lahev byl 2,48 Kč (3 koruny, za které lahev dodává, sníženo o DPH v sazbě 21 %), u nevrácených přepravek byl základ daně 82,65 Kč.
V případě, že je celkový počet vratných obalů stejného druhu dodaných plátcem všem jeho odběratelům během příslušného účetního období nebo příslušného kalendářního roku nižší než celkový počet vratných obalů stejného druhu, které byly tomuto plátci vráceny během příslušného účetního období nebo během příslušného kalendářního roku, jsou základ daně a příslušná daň uváděné na daňovém dokladu se záporným znaménkem. Stejným způsobem se záporný základ daně a daň zohlední i v daňovém přiznání.
Stejný pivovar jako v předchozím příkladu dodal obchodníkům v dalším roce dalších 100 lahví piva za cenu 1 500 Kč + DPH. A kromě hodnoty samotného piva účtoval opět obchodníkům 300 Kč za vratných 100 lahví a 500 Kč za 5 vratných přepravek. K 31. 12. bylo pivovaru vráceno 120 lahví a 6 přepravek, které částečně pocházely ještě z dodávek z předchozího roku. Na dokladu o použití uvedl pivovar tentokrát daň z 20 lahví vrácených navíc v daném roce a z 1 navíc vrácené přepravky.
Základ daně pro navíc vrácenou lahev byl 2,48 Kč, u navíc vrácených přepravek byl základ daně 82,65 Kč. Protože v daném roce dodal na trh spolu se zbožím méně vratných obalů, než vybral zpět, bude za daný rok saldo k 31. 12. záporné (vydané obaly minus přijaté obaly). Proto i základ daně při zdanění salda k 31. 12. bude se záporným znaménkem a minusová hodnota bude dle dokladu o použití uvedena i na ř. 1 daňového přiznání.
Dodání vratného obalu kupujícímu
Pokud je vratný obal dodáván spolu se zbožím kupujícímu za úplatu a kupujícímu je při dodání zboží zaručeno vrácení této úplaty v plné výši po vrácení vratného obalu, nepovažuje se dle § 13 odst. 9 písm. d) ZDPH prodej obalu za dodání zboží.
Pan Novák si v supermarketu koupí 2 piva, za která zaplatí 50 korun. 44 Kč jej stojí vlastní pivo a 6 Kč zálohované lahve. Supermarket zaručuje vrácení 6 Kč, pokud pan Novák obě prázdné lahve vrátí. Na účtence nebude mít pan Novák u položky vrátné lahve žádné DPH, protože prodej vratných lahví nebyl dodáním zboží, a tedy předmětem DPH.
Vrácení vratného obalu
Za dodání zboží se nepovažuje vrácení vratného obalu bez úplaty či za úplatu [§ 13 odst. 9 písm. e) ZDPH]. Stejná úprava platí, ať již je vracejícím občan, který si zakoupil přepravku piva s vratnými lahvemi a vrací ji přes automat v supermarketu, nebo i supermarket, který vrací vybrané přepravky zpět pivovaru nebo obecně tomu, kdo jim zboží spolu s vratnými obaly dodal.
Odvod a nárok na odpočet souhrnně
Koloběh vratných obalů se z pohledu DPH značně odlišuje od zdanění běžných prodejů v tuzemsku. Vratný obal, při jehož pořízení byl nárokován v souladu s § 72 odst. 1 písm. e) ZDPH odpočet DPH, putuje mezi zákazníky jako plnění, které není předmětem daně.
Celý koloběh si ilustrujme daňově na lahvi jako reprezentantovi vratných obalů. Pivovar si nechá vyrobit lahve, na které dostane fakturu s DPH. Nárokuje si v souladu s § 72 odst. 1 písm. e) ZDPH odpočet. Pak dodá pivo v lahvi obchodníkovi. Faktura za pivo je s DPH, částka za lahev je podle § 13 odst. 9 písm. d) ZDPH bez DPH, protože se nejedná o dodání zboží. Od obchodníka si koupí lahev s pivem zákazník, pan Novák. Obchodník mu prodá lahev bez DPH, protože i na něj se vztahuje ustanovení § 13 odst. 9 písm. d) ZDPH, že prodej lahve spolu se zbožím není dodáním zboží pro účely DPH, a tedy předmětem této daně. Pan Novák vypije pivo a prázdnou lahev vrátí obchodníkovi. Vrácení lahve není opět předmětem daně, tentokráte dle § 13 odst. 9 písm. e) ZDPH. Totéž udělá obchodník, i on vrátí pivovaru lahev bez DPH s odkazem na § 13 odst. 9 písm. e) ZDPH.
Pivovar lahev umyje, znovu naplní a pošle do dalšího oběhu. Tentokrát to bude fungovat stejně do okamžiku, kdy se panu Novákovi lahev rozbije. Z toho důvodu nevrátí lahev obchodníkovi a ten ji nevrátí pivovaru. Pro pivovar to bude znamenat povinnost vystavit na konci svého účetního období/kalendářního roku…
