Vzdělávání podnikatelů a jejich zaměstnanců

Vzdělávání podnikatelů a jejich zaměstnanců

Ing. Ondřej Burian, Ing. Jan Zábrodský

Následující text je věnován rozboru otázky daňové uznatelnosti výdajů na vzdělávání podnikatelů a jejich zaměstnanců. Z hlediska účtování je text zaměřen na podnikatele, kteří vedou pouze daňovou evidenci.

 Nahoru1. Vzdělávání podnikatelů

Zatímco při posuzování daňového režimu výdajů, které vznikají v souvislosti se zabezpečením vzdělávání zaměstnanců, lze vycházet z několika ustanovení zákona o daních z příjmů, ale i z předpisů pracovněprávních, v případě výdajů na vlastní vzdělávání a rozšiřování odborné zdatnosti to má podnikatel složitější. Zákon totiž žádným speciálním ustanovením neupravuje, zda konkrétní výdaj na vlastní vzdělávání (účast na školení, na odborném semináři, některá z forem studia střední či vysoké školy) je uznatelný, či nikoli, případně do jaké výše. Proto se při řešení této otázky lze opřít pouze o poměrně obecná ustanovení zákona.

Podmínky daňové uznatelnosti

1. Výdaj skutečně vznikl

Výdaje na vzdělávání, školení, prohlubování odborných dovedností patří k výdajům povětšinou nehmotné povahy. O to obtížnější bývá prokazování jejich vzniku, pokud se správce daně nespokojí s předloženým dokladem o zaplacení či fakturou, např. z důvodu neúplnosti, nevěrohodnosti uváděných údajů apod.

Připomínka správce daně

Školení, např. ve výši 20 000 Kč s uvedeným programem typu "technická stránka výrobku" nebo "způsob jednání se zákazníkem", bude daňově uznatelným výdajem.

2. Souvislost se zdanitelnými příjmy

Praktická aplikace této podmínky by neměla představovat žádné větší dilema.

3. Správné zaevidování

Zde by zřejmě neměly vznikat významnější problémy. Každý výdaj se zaeviduje v rámci daňové evidence k okamžiku úhrady – jako výdaj z pokladny nebo banky a částka bude zachycena:

• v případě daňově uznatelného výdaje jako výdaj ovlivňující ZD; položka "provozní režie",

• v případě daňově neuznatelného výdaje jako výdaj neovlivňující ZD; položka "osobní spotřeba".

4. Uznatelnost výdaje není vyloučena ZDP nebo jinými předpisy

V souvislosti s tímto hlediskem připomeňme především § 25 odst. 1 písm. u) ZDP, který z daňově uznatelných výdajů vylučuje výdaje na osobní potřebu poplatníka. Kromě výdajů na osobní potřebu toho typu, který byl uveden v předchozím příkladu, sem může spadat celá jedna velká skupina výdajů na vzdělávání, o které bude dále řeč.

Řádné studium SŠ nebo VŠ

Podle názorů ustálených v praxi obecně není možné za daňově účinné výdaje považovat výdaje spojené s vlastním středoškolským nebo vysokoškolským studiem podnikatele. Tyto výdaje jsou považovány spíše za výdaje na osobní potřebu. Například zákon č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře, (a v návaznosti na něj i jiné předpisy) rozlišuje tzv. soustavnou přípravu na budoucí povolání od studia při zaměstnání a kombinovaného studia. Pak lze vycházet z toho, že podnikání a studium jsou – v případech, kdy studium je soustavnou přípravou na budoucí povolání – dvě souběžné činnosti, které provozuje jedna fyzická osoba. Studium pak není vykonáváno "v rámci" podnikání, nýbrž "vedle" podnikání.

Ani v případě, že studium střední či vysoké školy není soustavnou přípravou na budoucí povolání, nelze automaticky považovat související výdaje za daňově účinné. Poplatník musí prokázat, že studuje se snahou uplatnit nabyté poznatky při vykonávání své aktuální, formou podnikání provozované odborné profese, nikoli proto, aby po dokončení studia profesi změnil a začal působit v jiném oboru.

Připomínka správce daně

Správce daně žádnou střední ani vysokou školu jako zvýšení kvalifikace neuzná.

Připomínka správce daně

V tomto případě by správce výdaje neuznal, pro zaměření na daňové poradenství by se mohlo uplatnit např. "právní minimum" apod., ale ne druhá VŠ.

Je ale namístě připomenout, že ZDP ani jiný právní předpis v žádném svém ustanovení nikde výslovně nestanoví, že by např. "výdaje na studium druhé vysoké školy" byly daňově neúčinné, a – pokud jde o studium samotného poplatníka, podnikající fyzické osoby – ani není výslovně stanoveno, že by "výdaje na zvýšení kvalifikace" byly daňově neúčinné (jako je tomu v případě zvyšování kvalifikace zaměstnanců). Jde tedy pouze o posouzení obecné souvislosti předmětných výdajů se zdanitelnými příjmy, resp. vyhodnocení toho, nakolik v konkrétním případě jde skutečně o "výdaj na osobní potřebu" (např. následná změna profese) a nakolik jde o výdaj důvodně vynaložený v rámci podnikatelské činnosti (např. právě rozšíření vlastního vzdělání v zájmu rozvoje vlastního podnikání).

5. Nezdanitelná částka základu daně

Od základu daně ve zdaňovacím období lze odečíst úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání podle zákona o ověřování a uznávání výsledků dalšího vzdělávání (zákon č. 179/2006 Sb.), pokud nebyly hrazeny zaměstnavatelem ani nebyly uplatněny jako výdaj podle § 24 ZDP poplatníkem s příjmy podle § 7 ZDP, nejvýše však 10 000 Kč.

U poplatníka, který je osobou se zdravotním postižením, lze za zdaňovací období odečíst až 13 000 Kč, a u poplatníka, který je osobou s těžším zdravotním postižením, až 15 000 Kč.

Dalším vzděláváním jsou vzdělávací aktivity, které nejsou počátečním vzděláváním (§ 2 písm. b) zákona č. 179/2006 Sb.). Počátečním vzděláním je pak předškolní vzdělávání, základní vzdělávání, střední vzdělávání, vzdělávání na konzervatoři a vyšší odborné vzdělávání, uskutečňované podle zvláštního právního předpisu v mateřských školách, základních školách, středních školách, konzervatořích a vyšších odborných školách, a studium v akreditovaných studijních programech uskutečňovaných podle zvláštního právního předpisu vysokými školami nebo jejich součástmi.

Dle názoru finanční správy je pro uplatnění výdajů za zkoušky ověřující další vzdělání nutné, aby šlo o obory, které jsou zveřejňovány v "Národní soustavě kvalifikací". V rámci zkoušek ověřujících výsledky dalšího vzdělávání tak nelze uplatit různé rekvalifikační či jazykové kurzy, které nejsou uvedeny v "Národní soustavě kvalifikací".

Výše uvedenou nezdanitelnou částku mohou uplatnit daňoví rezidenti ČR a případně daňoví nerezidenti EU a EHS za splnění dalších podmínek (min. 90 % příjmů z území ČR, viz § 15 odst. 9 ZDP).

Domníváme se však, že toto ustanovení (§ 15 odst. 8 ZDP), které je účinné od 1. 8. 2007, není až tak zajímavé pro podnikatele, jako spíše pro ostatní fyzické osoby, které si výše uvedené výdaje nemohou uplatnit proti zdanitelným příjmům.

Pro podnikatele je výhodnější uplatnění totožného výdaje jako "výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů" (§ 24 odst. 2 písm. zo) ZDP) z důvodu vlivu na vyměřovací základy pro odvody sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění.

V rámci uplatnění tohoto výdaje platí obdobná omezení jako u uplatnění nezdanitelné části základu daně. Jde o absolutní omezení výše výdaje na 10 000 Kč (resp. 13 000 Kč či 15 000 Kč) a musí se jednat o zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání.

 Nahoru2. Vzdělávání zaměstnanců, žáků (učňů) a studentů

Otázkou daňového režimu výdajů na vzdělávání vlastních pracovníků se zabývá prakticky každý zaměstnavatel. Protože jde o tematiku související mj. s oblastí pracovněprávní, je nutné i otázku daňové uznatelnosti těchto výdajů posuzovat v kontextu s předpisy pracovněprávními.

Zákoník práce

Abychom daňové aspekty zasadili do správného kontextu, podívejme se nejprve, jakým způsobem je otázka zvyšování kvalifikace zaměstnanců upravena v rovině pracovněprávní.

Na rozdíl od původní pracovněprávní úpravy je novým zákoníkem práce nejen stanoveno, že zaměstnavatel je povinen pečovat o odborný rozvoj zaměstnanců, ale je také podrobně rozvedeno, co se touto péčí o odborný rozvoj zaměstnanců rozumí a za jakých podmínek a jakým způsobem má být tato péče zajištěna. Péče o odborný rozvoj přitom výslovně zahrnuje zejména:

1. zaškolení a zaučení,
2. odbornou praxi absolventů škol,
3. prohlubování kvalifikace,
4. zvyšování kvalifikace.

Pro praxi a zejména pro daňovou kvalifikaci souvisejících nákladů je přitom významné, že:

• Zaškolení či zaučení zaměstnance, který nastupuje do práce bez kvalifikace, je výslovnou povinností zaměstnavatele.

• Zaměstnavatel má povinnost zabezpečit přiměřenou odbornou praxi k získání praktických zkušeností a dovedností potřebných pro výkon práce, a to absolventům středních škol, konzervatoří, vyšších odborných škol a vysokých škol.

• Prohlubování kvalifikace je vymezeno jako její průběžné doplňování, kterým se nemění její podstata a které umožňuje zaměstnanci výkon sjednané práce. Přitom za prohlubování kvalifikace se považuje též její udržování a obnovování.

  • - Prohlubovat si kvalifikaci je přitom povinností zaměstnance, přičemž zaměstnavatel může zaměstnanci účast na školení či studiu uložit. Přitom platí, že náklady vynaložené na prohlubování kvalifikace hradí zaměstnavatel. Zaměstnanec se může na nákladech podílet v těch případech, kdy on sám požaduje, aby mohl absolvovat prohlubování kvalifikace ve finančně náročnější formě.

• Zvýšením kvalifikace se pak rozumí změna hodnoty kvalifikace; zvýšením kvalifikace je též její získání nebo rozšíření. Zvyšováním kvalifikace může být studium, vzdělávání, školení nebo jiná forma přípravy k dosažení vyššího stupně vzdělání, jestliže jsou v souladu s potřebou zaměstnavatele.

Nový zákoník práce přitom v souvislosti se zvyšováním kvalifikace zavedl jako nový právní instrument tzv. kvalifikační dohodu. Její podstatou je závazek zaměstnavatele umožnit zaměstnanci zvýšení kvalifikace a závazek zaměstnance setrvat u zaměstnavatele v zaměstnání po sjednanou dobu (nejdéle však po dobu 5 let), nebo uhradit zaměstnavateli náklady spojené se zvýšením kvalifikace, které zaměstnavatel na zvýšení kvalifikace zaměstnance vynaložil.

V souvislosti s tzv. zvýšením kvalifikace sice zákoník práce nestanoví výslovně, že náklady hradí zaměstnavatel (jako v případě prohlubování…