Vlastní výroba v daňové evidenci poplatníka

Vlastní výroba v daňové evidenci poplatníka

Ing. Daniela Lampová

Cílem následujícího textu je zmapovat, jakým způsobem se v daňové evidenci poplatníka projeví vlastní výroba.

 NahoruÚvod, právní úprava

V souvislosti s vlastní výrobou je třeba si nejprve uvědomit, že i v daňové evidenci je třeba vést skladovou evidenci, i když se to v ustanovení § 7b ZDP nedočteme přímo. Povinnost vedení skladové evidence nepřímo vyplývá z povinnosti "zjistit k poslednímu dni zdaňovacího období stav zásob a o eventuální rozdíly upravit základ daně."

Jak jinak než pomocí skladové evidence bychom byli schopni zjistit rozdíly mezi skutečným a evidenčním (dříve účetním) stavem? V praxi jde o zjištění inventarizačních rozdílů.

Co je obsahem vlastní výroby? Zákon o daních z příjmů (ZDP) to nedefinuje a v § 7b se odkazuje na účetní předpisy. Obsahovou náplň tedy čerpáme z prováděcí vyhlášky č. 500/2002 Sb., která upravuje účetnictví podnikatelů (dále PVZÚ).

 NahoruObsahové vymezení zásob vlastní výroby

Zvířata z vlastního chovu, nakoupená a darovaná zvířata po dosažení dospělosti zůstávají součástí zásob (§ 26 odst. 5 ZDP).

Nedokončenou výrobou se přitom rozumějí:

1. produkty, které prošly jedním nebo několika výrobními stupni a nejsou již materiálem, ale také ne ještě hotovým výrobkem; pod pojmem nedokončená výroba se zahrnují rovněž nedokončené výkony jiných činností, při nichž nevznikají hmotné produkty,
2. odděleně evidované produkty, to jsou polotovary, které dosud neprošly všemi výrobními stupni a budou dokončeny nebo zkompletovány do hotových výrobků v dalším výrobním procesu.

Výrobky jsou pak věci vlastní výroby určené k prodeji nebo ke spotřebě.

Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny jsou zvířata a jejich skupiny včetně jatečních zvířat, která nejsou zahrnuta mezi dospělá zvířata a jejich skupiny, ani mezi zboží (podrobněji viz text Zvířata u poplatníků vedoucích DE).

K problematice zásob vlastní výroby se dále vážou ustanovení zákona o daních z příjmů, a to zejména ustanovení upravující případy, kdy je nutno výdaje na vlastní výrobu vyloučit z daňových výdajů, případně zdanit hodnotu nespotřebovaných zásob. Těmito ustanoveními jsou například:

• § 23 odst. 8 písm. b) ZDP bod 2, který upravuje postup v případě ukončení činnosti poplatníka vedoucího daňovou evidenci, případně situaci, kdy poplatník přechází z uplatňování výdajů v prokázané výši na uplatňování paušálních výdajů (blíže viz text Ukončení, přerušení podnikatelské činnosti),

• § 25 odst. 1 písm. n) ZDP upravující daňovou neuznatelnost mank a škod přesahujících náhrady (blíže viz Manka a škody),

• § 25 odst. 1 písm. t) ZDP upravující daňovou neuznatelnost výdajů na reprezentaci (viz Reprezentace) a

• § 25 odst. 1 písm. u) ZDP upravující daňovou neuznatelnost výdajů pro vlastní potřebu poplatníka (blíže viz Osobní potřeba poplatníka).

 NahoruDaňová evidence

V daňové evidenci záleží na poplatníkovi (fyzické osobě), zda bude výdaje na výrobu evidovat:

1. podle druhu, to znamená výdaje na materiál jako "nákup materiálu", výdaje na mzdy jako "mzdy", nebo
2. účelově jako výdaje ovlivňující základ daně, položka "vlastní výroba".

V obou případech se jedná o daňově uznatelné výdaje vynaložené v souvislosti s příjmy, které jsou předmětem daně. Dalším výdajem jsou odpisy výrobního zařízení v rámci nepeněžních operací snižujících základ daně.

Nutnost rozlišení výdajů

Mohlo by se zdát, že v daňové evidenci není potřeba rozlišovat jednotlivé výdaje, např. mzdy, podle toho zda s výrobou souvisí, či nikoliv, protože jde v obou případech o daňové výdaje již v okamžiku platby. Přesto je toto rozlišení nutné; bez něho totiž nebudeme schopni ocenit nedokončenou výrobu a výrobky na konci roku, a také se dostaneme do problému např. v případě použití výrobku pro vlastní potřebu.

 NahoruSkladová evidence

Povinnost vést evidenci zásob sice přímo zákon o daních z příjmů nestanoví, ale vzhledem k povinnosti zjistit ke konci zdaňovacího období rozdíl mezi skutečným (fyzickým) stavem a stavem evidenčním (inventarizační rozdíl), dopracujeme se závěru, že to bez skladové evidence nelze.

Podle zákona o daních z příjmů se zásoby vytvořené vlastní činností oceňují vlastními náklady a v případě, že je nelze zjistit, reprodukční pořizovací cenou. Vlastními náklady se rozumí přímé náklady na výrobek vynaložené, popř. i část nepřímých nákladů vztahujících se k výrobě. Oceňování zásob je upraveno v § 25 ZÚ.

 NahoruPřímé a nepřímé náklady

Přímými náklady se rozumí veškeré náklady (výdaje + závazky), které souvisí s výrobou pouze jedné položky sortimentu. Ocenit jeden vyrobený kus (případně jiné množství výrobku, vyjádřené třeba v hmotnostních jednotkách) přímými náklady můžeme provést tak, že celkové náklady za období vydělíme počtem výrobků.

Nepřímé náklady jsou pak ty, které souvisí s výrobou více položek sortimentu. Náklady na prodej se do těchto nákladů nezahrnují.

Od vlastních nákladů je možno odečíst hodnotu zbytkových produktů (např. vykupovaného odpadu).