2025.5.1
Změny, na které si dát pozor při vyplňování přiznání k DPPO za kalendářní rok 2024
Ing. Miloš Hovorka
Rok 2024 provází řada změn v oblasti daní z příjmů s dopadem do vyplňování jednotlivých řádků přiznání k dani z příjmů právnických osob za kalendářní rok 2024 (dále jen "DP"), na které je dobré v tomto článku upozornit.
NahoruŘádek 40
Na tomto řádku se uvede souhrn rozdílů, o které náklady uplatněné v účetnictví (viz účtová třída – náklady) převyšují výdaje (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů podle § 24 a § 25 ZDP, s výjimkou rozdílu, o který účetní odpisy převyšují daňové odpisy hmotného a nehmotného majetku, jenž se uvede samostatně na řádku 50 DP. Přitom právě v těchto oblastech došlo k řadě změn s dopadem do vyplňování těchto řádků DP.
Sportovní, kulturní, společenské akce
Z § 25 odst. 1 písm. h) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZDP") vyplývá, že za výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů pro daňové účely nelze uznat:
"nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci, pokud je toto plnění u zaměstnance osvobozeno od daně, a to ve formě
- příspěvku na kulturní pořady, zájezdy, sportovní akce, společenské akce, včetně těch s kulturním nebo sportovním prvkem, a tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy,
- možnosti používat rekreační, zdravotnická a vzdělávací zařízení, závodní knihovny, tělovýchovná a sportovní zařízení, s výjimkou zařízení uvedených v § 24 odst. 2 písm. j) bodech 1 až 3,".
Změna vyznačená tučně v úvodní části výše uvedeného ustanovení je dána s účinností od 1. 1. 2024 zákonem č. 349/2023 Sb. (tzv. "konsolidační balíček") a změna vyznačená tučně u bodu 1. je dána s účinností od 1. 7. 2024 zákonem č. 163/2024 Sb.
Pokud jsou nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci ve výše uvedené formě osvobozena od daně z příjmů podle § 6 odst. 9 písm. d) a g) ZDP, jsou náklady na ně daňově neuznatelné podle výše uvedeného ustanovení a je proto třeba je zahrnout na řádek 40 DP.
Pokud ale nepeněžní plnění poskytovaná ve výše uvedené formě od daně z příjmů podle těchto ustanovení osvobozena nejsou [(nejčastěji půjde o ta, která budou poskytnuta ve výši, která převyšuje stanovený souhrnný limit pro osvobození od daně z příjmů v § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, tj. polovinu průměrné mzdy za rok 2024, tj. 21 983,50 Kč)], jsou náklady na ně vynaložené daňově uznatelné podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 4. ZDP, pokud právo zaměstnance na poskytnutí těchto nepeněžních plnění vyplývá z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy (tento přístup se uplatní i pro poměrnou část výdajů vynaložených na nepeněžní plnění, jehož poskytnutím bude souhrnný limit pro osvobození od daně z příjmů překročen). Pokud toto je splněno, tak se takové náklady na řádek 40 DP nezahrnují.
Na internetových stránkách Finanční správy ČR je publikovaná praktická "Metodická informace ke zdaňování benefitů a jiných plnění poskytovaných zaměstnavateli zaměstnancům od 1. ledna 2024" (dále jen "metodická informace"), reagující na podstatné změny v těchto oblastech od 1. 1. 2024. Tato metodická informace se věnuje mimo jiné také posuzování daňové uznatelnosti a neuznatelnosti nákladů vynaložených zaměstnavatelem na výše uvedená nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci.
Ale také se věnuje například i oblasti sportovního vybavení k dispozici na pracovišti a podobným plněním, kdy vůbec nepůjde o výše uvedená nepeněžní plnění, kde by se u nich nejdříve posuzovalo osvobození od daně z příjmů u zaměstnance a poté daňová uznatelnost nákladů na ně u zaměstnavatele.
Za podmínek uvedených v této metodické informaci je totiž sportovní vybavení k dispozici na pracovišti (jde v přiměřeném rozsahu o různé cvičební nástroje či pomůcky, které má zaměstnanec volně k dispozici na pracovišti v rámci své pracovní doby, např. rotoped, veslovací stroj, žebřiny, činky, horolezecká stěna, fotbálek, šipky, stolní tenis, boxovací pytel, kulečníkový stůl atd.) a podobná plnění uvedená v kapitole 2 této metodické informace chápáno jako nástroj k dosažení lepšího výkonu práce pro zaměstnavatele.
Toto plnění proto nebude vůbec považováno za příjem ze závislé činnosti a nebude předmětem daně u zaměstnance ve smyslu § 6 odst. 7 písm. e) ZDP, v němž došlo také od 1. 1. 2024 k výrazné změně ve prospěch zaměstnavatelů a zaměstnanců.
Náklady na tato sportovní vybavení na straně zaměstnavatele by podle této metodické informace měly být daňově uznatelné podle § 24 odst. 1 ZDP, resp. § 24 odst. 2 písm. j) bod 4. ZDP a proto se na řádek 40 DP nezahrnují.
Z § 25 odst. 1 písm. j) ZDP vyplývá, že za výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů pro daňové účely nelze uznat výdaje nad limity stanovené ZDP nebo zvláštními předpisy.
Stravování zaměstnanců
Přitom v § 24 odst. 2 písm. j) ZDP již nejsou stanoveny limity a podmínky pro uznání nákladů na stravování zaměstnanců, ať už ve formě nepeněžního plnění zaměstnavatele na stravování nebo peněžitého příspěvku na stravování, jako tomu bylo do 31. 12. 2023, kdy se například náklady nad limit pro uznání nepeněžního plnění zaměstnavatele na stravování zaměstnance zahrnovaly na řádek 40 DP, protože nebyly daňově uznatelné.
Tyto limity a podmínky byly zákonem č. 349/2023 Sb., s účinností od 1. 1. 2024, zrušeny, přičemž této problematice se toto ustanovení a ani žádné jiné ustanovení ZDP již přímo a konkrétně nevěnuje.
Výše uvedená metodická informace se věnuje mimo jiné také posuzování daňové uznatelnosti nákladů vynaložených zaměstnavatelem na příspěvky na stravování, definované s účinností od 1. 1. 2024 zákonem č. 349/2023 Sb. v § 6 odst. 9 písm. b) ZDP (příspěvkem na stravování se pro účely daní z příjmů rozumí stravování poskytované jako nepeněžní plnění ke spotřebě na pracovišti zaměstnance nebo v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiného subjektu než zaměstnavatele a peněžitý příspěvek na stravování).
Z této metodické informace vyplývá, že "veškeré příspěvky na stravování poskytnuté od 1. 1. 2024 představují daňově uznatelné náklady, pokud splňují podmínky § 24 odst. 2 písm. j) bod 4. ZDP, tj. jako práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy. Bude-li tedy příspěvek na stravování se zaměstnancem odpovídajícím způsobem sjednán (pozn. např. z vnitřního předpisu zaměstnavatele bude vyplývat právo zaměstnance na příspěvek na stravování v určité formě a v určité výši), bude takto vzniklý náklad na straně zaměstnavatele daňově uznatelný bez dalších limitací".
Je třeba ještě vzít v potaz, že z Čl. XVI bodu 3 přechodných ustanovení zákona č. 349/2023 Sb. vyplývá, že v případě, že právo na poskytnutí stravování poskytovaného zaměstnavatelem zaměstnanci jako nepeněžní plnění ke spotřebě na pracovišti zaměstnance nebo v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiného poplatníka než zaměstnavatele a na peněžitý příspěvek na stravování poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci vzniklo za kalendářní měsíc prosinec 2023, ale k jehož poskytnutí, resp. vyplacení, došlo až od 1. 1. 2024, použije se na tyto příspěvky § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP, ve znění účinném přede dnem 1. ledna 2024 (tj. se zde stanovenými limity a podmínkami pro uznání nákladů na stravování zaměstnanců jako nákladů daňových s dopadem do vyplňování řádku 40 DP).
Z výše uvedené metodické informace také vyplývá, že v případě vlastního stravovacího zařízení (typicky v případě závodních jídelen) nebude aplikována limitace nákladů podle § 25 odst. 1 písm. k) ZDP.
Reprezentace
Z § 25 odst. 1 písm. t) ZDP vyplývá, že za výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů pro daňové účely nelze uznat výdaje na reprezentaci, kterými jsou zejména výdaje na pohoštění, občerstvení a dar, přičemž za dar se nepovažuje reklamní nebo propagační předmět, který je opatřen jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto předmětu nebo názvem propagovaného zboží nebo služby, jehož hodnota bez daně z přidané hodnoty nepřesahuje 500 Kč a který není předmětem spotřební daně.
Zákonem č. 349/2023 Sb., účinným od 1. 1. 2024, se v tomto ustanovení zrušila výjimka, kdy se při splnění podmínek stanovených v tomto ustanovení poskytnutý reklamní nebo propagační předmět ve formě tichého vína nepovažoval za dar a tudíž náklady na jeho pořízení byly daňově uznatelné.
Pokud tedy bylo v roce 2024 tiché víno poskytnuto jako reklamní nebo propagační předmět, tak náklady na jeho pořízení jsou daňově neuznatelné jako náklady na reprezentaci podle tohoto ustanovení, a proto musí být zahrnuty na řádek 40 DP, a to i kdyby bylo splněno, že tiché víno bylo příslušným způsobem označeno a jeho hodnota byla do 500 Kč bez DPH.
Pracovní snídaně, obědy, večeře, občerstvení...
Na druhou stranu se výše uvedená metodická informace věnuje také posuzování daňové…
